СОДЕРЖАНИЕ

Ведение	3	

Глава I. Финансовая отчетность как источник информации о финансовых результатах и финансово-хозяйственной деятельности предприятия		
1.1.	Бухгалтерский баланс - как основной элемент финансовой отчетности	6	
1.2. Формирование финансовой информации о финансовых результатах деятельности, порядок их учета и отражения в отчетности	15	
1.3. Денежные средства, как показатели ликвидности предприятия и отражения их в финансовой отчетности
1.4. Технико-экономическая характеристика предприятия ТОО «Рената»	31

39	
		
Глава II.  Независимая проверка аудиторов 		
2.1. Развитие аудиторской деятельности в Казахстане	43	
2.2. Виды аудита	43	
2.3. Аудит финансовых результатов ТОО «Рената»	46	
2.4. Аудит финансовой отчетности ТОО «Рената»
	50	
Глава III. Анализ финансовых результатов и финансовой отчетности предприятия ТОО “Рената”		
3.1. Анализ финансового положения ТОО «Рената»	55	
3.2. Анализ ликвидности баланса	62	
3.3. Анализ финансовой устойчивости ТОО «Рената»	74	

Заключение	
83	
		
Список использованной литературы	89	
		
Приложения	91	

ВВЕДЕНИЕ

В условиях рыночной экономики большое значение имеют изучение и использование в практической работе экономических методов управления, основным из которых является четко налаженная система бухгалтерского учета. 
Бухгалтерский учет является одним из средств международного общения, а также связующим звеном разнообразных видов деятельности, присущих любому бизнесу. Поэтому его нередко называют языком бизнеса.
Информационное обеспечение процесса управления включает в себя бухгалтерскую и статистическую отчетность, оперативные данные, различные неформализованные внеучетные сведения. Степень применения информационных ресурсов в управлении различна, однако общей тенденцией является достаточно слабое востребования бухгалтерских данных при выработке управленческих решений.
Часто это исходит из сложившихся стереотипов: преобладание контрольной функции в бухгалтерском учете по конечным результатам деятельности хозяйствующего субъекта, временной лаг отчетных форм, исключительная их сложность и т.п. Вместе с тем   учет финансовых результатов и составление по ним финансовой отчетности  таит в себе громадный аналитический потенциал и может быть использован в процессе принятия управленческих решений как перспективного, так и текущего характера. 
В ходе процесса реформирования бухгалтерского учета формируются новые взгляды  на ведение бухгалтерского учета финансовых результатов , а также на цели составления финансовой отчетности. В качестве приоритетной может рассматриваться задача формирования информации, необходимой для объективной оценки финансовых результатов хозяйствующего субъекта с целью принятия экономических решений.
Поэтому реформирование системы финансовой отчетности в Казахстане требует глубокого понимания сущности международных стандартов бухгалтерского учета, анализа и аудита,  возможности их применения в  казахстанской практике.
Финансовая отчетность базируется на обобщении данных финансового учета. Она в основном отражает  конечные финансовые результаты, которые слагаются из финансового результата от реализации продукции, работ и услуг, основных средств и иного имущества предприятий и доходов от неосновных  операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям , также она содержит информацию, полезную для принятия инвестиционных решений и решений по предоставлению кредитов, а также оценки будущих денежных потоков субъекта, ресурсов и его обязательств.
Не случайно в СБУ 2 , который является одним из нормативных актов по бухгалтерскому учету, говорится, что целью финансовой отчетности  является обеспечение пользователей полезной , значимой и достоверной информацией о финансовом положении субъекта, результатах деятельности и изменениях в его финансовом положении. 
Основными формами финансовой отчетности являются:
•	Бухгалтерский баланс;
•	Отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности;
•	Отчет о движении денежных средств.
Она также должна содержать пояснительную записку, может дополняться другими материалами, которые основаны на финансовых отчетах или получены из них и будут прочитаны вместе с ними. 
Таким образом, из финансовой отчетности можно получить представление:
•	О состоянии средств и их источников у предприятия на отчетную дату;
•	 структуре капитала и имущества (баланс);
•	 О размерах капитала и имущества фирмы в абсолютных цифрах (балансовый итог);
•	О поступлении за отчетный период средств на увеличение собственного капитала и направлении вложений в активы предприятия;
•	О формировании финансовых результатов;
•	О текущей деятельности и наличии убытков и доходов, не связанных с текущей деятельностью;
•	О сумме дохода, оставшегося в распоряжении предприятия после его обложения налогом, или чистого убытка при неудачно сложившихся результатах отчетного года.
Подготовка финансовой отчетности на основе полученных финансовых результатов - забота не только бухгалтеров, но и других экономических и технических служб предприятия, потому что при составлении отчетности подводятся и оцениваются все аспекты деятельности предприятия. При подготовке финансовой отчетности фирма ориентируется на порядок налогообложения, существующей в стране, а также требования налоговых органов, которые проводят свою проверку финансовой отчетности фирм с целью выяснения уплаты налогов. 
Тщательное изучение  финансовых результатов и финансовой отчетности раскрывает причины достигнутых успехов, а также недостатков в работе предприятия, помогает наметить пути совершенствования его деятельности.
Финансовая отчетность, как известно, является важнейшим объектом аудита, основное предназначение которого заключается в установлении достоверности  ее данных. Аудит как новая отрасль научных знаний остро нуждается в дальнейшей разработке теоретических и особенно  практических его вопросов.
В последние годы появилось достаточно много серьёзных и актуальных публикаций , посвященных аудиту финансовых результатов и бухгалтерской отчетности, где воспроизводится комплексная оценка. Цель аудита финансовых результатов и финансовой отчетности фирмы - дать оценку результатам эффективности деятельности фирмы за отчетный год и оценку ее текущему финансовому положению.
Анализ финансовой отчетности должен дать ответ на вопросы:
- имеет ли фирма доход по результатам своей хозяйственной деятельности за год;
      - в состоянии ли фирма выполнить взятые обязательства и не приведет ли такое выполнение к ликвидации фирмы в связи с недостатком ресурсов.           
Анализ финансовых результатов и финансовой отчетности проводится прежде всего финансовыми менеджерами своей фирмы для выявления и устранения проблем в текущей деятельности фирмы, для выработки и принятия оптимальных решений по вопросам повышения эффективности производственно-сбытовых операций, рационального использования имеющихся ресурсов, повышения платежеспособности и усиления устойчивости финансового положения фирмы, а также для обеспечения выполнения плановых финансовых показателей и обязательств фирмы перед кредиторами и инвесторами, решение которых в наибольшей степени влияют на развитие субъекта.
Проводится анализ также аудиторами с целью ревизии отчетности и определения правильности уплаты налогов. Аудиторы на основе финансовой отчетности делают официальное заключение о финансовом состоянии фирмы, которое включается в годовой отчет, представляемый высшим руководством фирмы.
В содержании дипломной работы я попытаюсь охватить все вышеизложенные обстоятельства, а именно: правильность ведения бухгалтерского учета по финансовым результатам, основы составления финансовой отчетности, логические методы проведения аудита по соответствующим вопросам, анализ финансово-хозяйственной деятельности  субъекта на примере ТОО «Renata».
Из всего вышесказанного можно сделать вывод, что без знания основ ведения бухгалтерского учета финансовых результатов деятельности хозяйствующего субъекта и составления финансовой отчетности , нельзя говорить,  о коммерческих  успехах в учете на данном предприятии и поэтому данная тема дипломной работы актуальна в условиях современного ведения бухгалтерского учета для обеспечения полноценного анализа и прогноза финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

ГЛАВА I. ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ КАК ИСТОЧНИК ИНФОРМАЦИИ О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ И ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ

1.1	 Бухгалтерский баланс – как основная форма финансовой отчетности

В современной системе бухгалтерского учета стержневую роль играет  именно бухгалтерский баланс. Он выполняет важные функции, во-первых, знакомит собственников, менеджеров с управлением, имущественном состоянием хозяйствующего субъекта. Из баланса они узнают, чем собственник владеет, т.е. каков в количественном и качественном отношении тот запас материальных средств, которым предприятие способно распоряжаться, и кто принимал участие в создании этого запаса. Во-вторых, по балансу определяют, сумеет ли предприятие в ближайшее время оправдать взятые на себя обязательства перед третьими лицами, количество которых в рыночной экономике увеличивается (акционеры, инвесторы, кредиторы, покупатели, продавцы и др.). В–третьих, содержание статей актива и пассива дает возможность использовать его как внутренними, так и внешними пользователями. Являясь центральной формой финансовой отчетности, бухгалтерский баланс позволяет определить на отчетную дату состав и структуру имущества и имущества предприятия, ликвидность и оборачиваемость текущих активов, наличие собственного капитала и обязательств, состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности, кредитоспособность и платежеспособность предприятия. Данные баланса позволяют  оценить эффективность размещения капитала предприятия, его достаточность для текущей и предстоящей хозяйственной деятельности, размер и структуру заемных источников, а также эффективность их привлечения. Таким образом, бухгалтерский баланс является наиболее информативной формой для анализа и оценки финансового положения хозяйствующего субъекта.
Значение баланса настолько велико, что анализ финансового положения нередко в специальной литературе называют анализом баланса  , наиболее важными задачами которого являются:
•	Анализ ликвидности баланса;
•	Оценка доходности ( рентабельности)  капитала;
•	Оценка степени деловой (хозяйственной) активности предприятия;
•	Оценка рыночной устойчивости и платежеспособности предприятия.
Принципы построения и  структура бухгалтерского баланса
В целях обеспечения сопоставимости такие сведения должны быть представлены в обобщенных денежных показателях по состоянию на определенную дату, но для полноценного изучения состава средств и источников их формирования необходима их экономическая группировка. Все эти сведения получают при помощи бухгалтерского баланса, источником составления которого является Главная книга.
Графически баланс изображают в виде таблицы, состоящей из двух частей : актива и пассива .Бухгалтерский баланс построен в соответствии с классификацией хозяйственных средств, т.е. он состоит из двух равновеликих частей: в одной отражаются средства по их составу ( основные средства, производственные запасы, готовая продукция, касса и т.д.), а в другой – по источникам формирования (уставный капитал, ссуды банка, задолженность поставщикам и т.д.). 
Первая часть баланса называется активом, а вторая –пассивом. 
Важнейшей особенностью бухгалтерского баланса является равенство итогов актива и пассива, поскольку и в активе, и  в пассиве- источники за счет которых они сформированы.
Средства = капитал + обязательства
Такое равенство называют балансовым уравнением. Само по себе это равенство не содержит в себе никакой информации о финансовом положении предприятия, но соблюдается всегда, если только не допущена ошибка при составлении баланса.
Итоги по активу и пассиву баланса называют валютой баланса.
Каждая из групп активов предприятия и источников их образования в балансе представлена отдельной балансовой статьей. Иными словами, статьей бухгалтерского баланса называется показатель ( строка) актива и пассива, характеризующий отдельные виды имущества, источников его формирования, обязательств предприятия. Балансовая статья является основным элементом бухгалтерского баланса. Однородные статьи баланса объединяются в группы, а группы- в разделы.
В основу группировки статей, согласно СБУ 2 «Бухгалтерский баланс и основные раскрытия в финансовых отчетах», утвержденному Постановлением Национальной  комиссии Республики Казахстан по бухгалтерскому учету от 13 ноября 1997 года № 3, заложены следующие принципы:
•	для статей актива- сроки действия активов;
•	для статей пассива- принцип формирования пассивов и сроки их погашения.
Классификация балансов и их формы
Различают несколько типов бухгалтерского баланса, среди которых:
•	баланс­ брутто ­ включает регулирующие статьи, суммы по которым при определении фактической себестоимости средств вычитают из суммы экономически связанных с ними другими статьями. К регулирующим статьям относят: износ основных средств? Амортизация нематериальных активов и т.д.
•	баланс ­ нетто ­ или очищенный баланс, из которого исключены регулирующие статьи. Использование его наиболее удобно при анализе финансового состояния предприятия. Данные такого баланса характеризуют реальную сумму хозяйственных средств, находящихся в распоряжении предприятия.
•	Начальный (вступительный) баланс – баланс, составленный на первое число отчетного периода;
•	Заключительный баланс-  баланс, составленный на последнюю дату отчетного периода;
•	Разделительный баланс- баланс, составленный на момент выделения структурного подразделения в самостоятельное предприятие или разделения одного предприятия на несколько независимых друг от друга;
•	Ликвидационный баланс- баланс, составленный на момент ликвидации хозяйствующего субъекта.
В настоящее время действует практика составления внешних внутренних, специализированных балансов.
Внутренний баланс (максимально развернутый и детализированный) используют для финансового анализа, планирования, управления и контроля за деятельностью предприятия и его филиалов, структурных подразделений.
Внешний баланс составляют для внешних пользователей.
Специализированный баланс составляют, как правило, для определенного круга пользователей , например, инвесторов. Целью его составления является наиболее подробное раскрытие какого-либо раздела баланса.
Значение бухгалтерской отчетности определяется требованиями, предъявляемыми к ней.
Бухгалтерская отчетность должна соответствовать следующим требованиям: достоверности, целостности, своевременности, простоте, проверяемости, сравнимости, экономичности, соблюдении строго установленных процедур оформления и публичности.
Рассмотрим подробнее каждое из них.
Достоверность базируется не только на информации бухгалтерского, но и других видов учета, в первую очередь статистического учета. Нарушение данного подхода делает невозможным составление бизнес-плана, а также оперативное управление имуществом на различных уровнях хозяйственной деятельности. Это условие требует сопоставимости отчетных и плановых показателей.
Целостность или полнота отчетности позволяет принимать более обоснованные управленческие решения. С этой целью данные синтетического и аналитического учета должны быть подтверждены результатами инвентаризации и заключением независимой аудиторской организации.
Своевременность предполагает представление соответствующей бухгалтерской отчетности в соответствующие адреса в установленный срок. Организации, независимо от организационно-правовых форм собственности (за исключением бюджетных), обязаны представлять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании истекшего квартала. Годовая бухгалтерская отчетность представляется в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Республики Казахстан. Она должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами собственника.
Простота бухгалтерской отчетности лежит в ее упрощении и доступности. Переход бухгалтерского учета к международным стандартам объективно способствует реализации данного требования.
Проверяемость отчетности предполагает возможность подтверждения представленной в ней информации в любое время. Косвенно данное условие предполагает нейтральность представленной в ней информации.
Сравнимость предусматривает наличие одинаковых показателей на протяжении различных отрезков времени с целью выявления различий и тенденций.
Цель такого сравнения выявить тенденции развития фирмы. Однако при использовании его нельзя избежать принципа ограничения полезности информации, а это может оказать влияние на формирование неправильных выводов. Например, в целях снижения объемов производства в отчетном году фирма приняла решение о реструктуризации производства и в связи с этим привлекла долгосрочные кредиты банка. По данным представленной отчетности не видно, что тенденция к улучшению финансового состояния компании может иметь место лишь в долгосрочной перспективе.
Для реализации этих подходов в бухгалтерской отчетности должно быть представлено сравнение информации по конкретному показателю, приведенному в отчетности за предыдущий и отчетный год.
Экономичность достигается путем унификации и стандартизации соответствующих форм отчетности, сокращения отдельных показателей не в ущерб качеству отчетных данных. Это касается прежде всего показателей, носящих справочно-информационный характер.
Оформление — следующее требование, предъявляемое к бухгалтерской отчетности. Оно означает, что составление отчетности, равно как и ведение бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляется на русском языке, в валюте Республики Казахстан — в тенге. Отчетность подписывается руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет (главным бухгалтером и т.п.)
Публичность бухгалтерской отчетности осуществляется организациями, перечень которых регламентирован действующим законодательством. К ним отнесены открытые акционерные общества, кредитные и страховые организации, биржи, инвестиционные и иные фонды, созданные за счет частных, общественных и государственных источников.
Публичность предполагает публикацию годовой бухгалтерской отчетности в средствах массовой информации, доступных ее пользователям, либо распространение ее в соответствующих изданиях (брошюрах, буклетах и иных изданиях), а также передачу органам государственной статистики по месту регистрации для предоставления заинтересованным пользователям.
Публикации должна предшествовать аудиторская проверка с обязательным утверждением годового отчета общим собранием акционеров. Из перечня форм годовой отчетности публикации в обязательном порядке подлежат бухгалтерский баланс (ф. № 1) и Отчет о финансовых результатах (счет доходов и убытков) (ф. № 2). Такой подход принят и в международной практике, что позволяет внешним пользователям информации принять обоснованное решение в части вложения капитала в данную компанию.
Бухгалтерский баланс может быть опубликован по сокращенной форме, содержание которой определяется самим предприятием в пределах требований, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (СБУ 2).Наряду с публикацией годовой бухгалтерской отчетности публикуется также аудиторское заключение, суть которого должна содержать мнение (оценку) независимого аудитора (аудиторской фирмы) о ее достоверности (безусловно положительное, условно положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения).
Внутренняя бухгалтерская отчетность не подлежит публикации, так как отнесена к коммерческой тайне. За незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую тайну, предусмотрена уголовная ответственность.
           Баланс ТОО «Renata» представлен следующими разделами:
РАЗДЕЛ 1
В разделе "Внеоборотные  активы" отражается имущество организации, которое используется в течение длительного периода: основные средства, нематериальные активы,  долгосрочные финансовые вложения и прочие внеоборотные активы.
В состав нематериальных активов включаются только те права пользования, которые будут использоваться в течение длительного периода (более 1 года). Состав нематериальных активов и порядок их амортизации приведены в Законе РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности».
Нематериальные активы могут быть получены безвозмездно, приобретены организацией в процессе деятельности, внесены учредителями (собственниками) организации в счет их вкладов в уставный капитал организации.
По строке баланса “Основные средства” показываются данные по основным средствам, как действующим, так и находящимся на консервации или в запасе, по остаточной стоимости (за исключением объектов основных средств, по которым в соответствии с установленным порядком погашение стоимости не производится).
РАЗДЕЛ II « Товарно-материальные запасы»
В разделах 20 "Материалы", 21 «Незавершенное производство», 22 «Товары» отражаются: 
- сырье и материалы, топливо, запасные части, строительные материалы, полуфабрикаты собственного производства, готовая продукция и товары; товары приобретенные.
Сырье, материалы, готовая продукция, товары и другие аналогичные ценности отражаются в балансе по их фактической себестоимости, которая складывается из:
- затрат на их приобретение, включая наценки (надбавки); оплаты процентов за приобретение в кредит; комиссионных вознаграждений, уплаченных снабженческим и иным организациям; таможенных пошлин;
- расходов на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.
Фактическая себестоимость материальных ресурсов, списываемых в производство, определяется по: средней себестоимости; себестоимости первых по времени закупок (ФИФО); себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО); если может быть налажен соответствующий учет, материальные ресурсы могут списываться по фактической цене приобретения.
Раздел III. “Дебиторская задолженность и другие активы”
По данной группе статей отражаются показатели о всех видах дебиторской задолженности организации, образовавшейся в соответствии с принципами начисления (временной определенности фактов хозяйственной деятельности) бухгалтерского учета, с учетом доходов (вексельных процентов и т.п.) по сделкам.
В разделе 30 «Задолженность покупателей и заказчиков» отражаются счета к получению, векселя полученные, другая задолженность покупателей и заказчиков.
РАЗДЕЛ IV раскрывает “Финансовые инвестиции и деньги”
В это раздел входят денежные средства, наличность на счетах и в кассе:
деньги в пути, в аккредитивах, в чековых книжках, деньги на специальных счетах в банках, деньги на прочих счетах в банках, на валютном счете внутри страны и за рубежом, деньги на расчетном счете, налисность в кассе в национальной валюте и в иностранной валюте.
РАЗДЕЛ V. “Собственный капитал и деньги”
В разделе "Собственный капитал" отражаются капитал организации (уставный, резервный); целевые финансирование и поступления; нераспределенный доход прошлых лет и отчетного года.
 "Уставный капитал"
Организация показывает по данной статье сумму капитала (уставного, складочного и т.п.), зафиксированную собственниками в учредительных документах, зарегистрированных в соответствующих органах государственной власти.
Увеличение и уменьшение размеров уставного капитала производится организацией, как правило, по результатам рассмотрения итогов ее деятельности за прошедший год и только после внесения соответствующих изменений в учредительные документы в официально установленном порядке.
 "Дополнительно оплаченный и неоплаченный капитал"
По данной статье показывается прирост стоимости имущества организации, отраженного в активе баланса, произведенный в результате:
а) дооценки имущества организации (переоценки основных средств), производимой по решениям Правительства Республики Казахстан;
б) получения эмиссионного дохода — получения акционерным обществом денежных средств в сумме, превышающей номинальную стоимость проданных акций или стоимость имущества, внесенного как вклад в уставный капитал вместо денежных средств в размере, превышающем сумму вклада;
в) безвозмездного получения имущества, предназначенного для производственных целей;
г) возникновения курсовой (точнее, суммовой) разницы от задолженности учредителей по взносам в иностранной валюте в уставный капитал организации.
«Резервный капитал "
Резервный капитал организации может состоять из двух показателей:
резервного фонда, образованного в соответствии с законодательством Республики Казахстан;
резервов, образованных в соответствии с учредительными документами.
“Непокрытые убытки” (прошлых лет и отчетного года)
В разделе “Убытки” нарастающим итогом отражаются отдельно убытки, полученные на начало отчетного года и за отчетный год.
Суммы убытков наряду с убытками от финансово-хозяйственной деятельности включают также отнесенные на убытки суммы использованных организацией собственных оборотных средств на покрытие определенных расходов, источником которых должен быть доход, остающаяся в распоряжении организации после уплаты налогов на доход.
После проведения реформации баланса перед составлением годового баланса следует подумать об источниках покрытия возникших в текущем году убытков (или убытков, возникших в прошлых годах).
Решение о списании убытков отчетного года или прошлых лет принимает орган, который наделен таким правом: собрание акционеров и учредителей; совет директоров, но не главный бухгалтер. Чтобы выполнить указанные ранее проводки, главный бухгалтер должен иметь соответствующее решение исполнительного органа.
Пояснительная записка
Основное назначение пояснительной записки к годовой бухгалтерской отчетности дополнить содержание приведенных в ней форм с целью получения более полной информации о финансовом положении организации и ее месте на рынке продукции, товаров, работ и услуг.
Для реализации данной задачи должна быть обеспечена сопоставимость показателей за отчетный и предшествующий ему годы, единообразие в применяемых методах оценки отдельных, наиболее существенных, видов имущества и обязательств, представленных в общей сумме валюты баланса (ф. № 1) и отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности предприятия (ф. № 2).
Существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих статей составляет не менее пяти процентов. Данное правило существенности необходимо применять при раскрытии и других показателей бухгалтерской отчетности.
В пояснительной записке следует указать факты, когда те или иные правила ведения бухгалтерского учета не могут быть применены, и дать соответствующее обоснование. В противном случае неприменение таких правил дает основание рассматривать эту ситуацию, как уклонение от их выполнения и признается нарушением организацией действующего законодательства о бухгалтерском учете. 
Содержание пояснительной записки должно включать основные технико-экономические показатели текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации, в том числе сведения о распределении или не распределении дохода организации, остающейся в ее распоряжении. Дается подобная характеристика учетной политики в части применяемых методов оценки производственных запасов, их заготовления и использования, начисления амортизации по основным средствам, анализа эффективности использования их активной части, вариантов исчисления чистого дохода от реализации продукции, выполненных работ или оказанных услуг, осуществленных и планируемых различных инвестиционных проектов по разработке новых видов продукции, улучшению ее качества и т.п.
Раскрытие такой информации целесообразно дополнять соответствующими аналитическими таблицами, графиками и пр.
При оценке финансового состояния организации привести данные его анализа. В частности, дать показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и возможностями восстановления (утраты) платежеспособности.
При наличии в составе организации дочерних и зависимых обществ следует раскрыть их деятельность по годовым результатам работы.
Особое место в пояснительной записке должно быть отведено стратегии развития организации, ее научно-техническому потенциалу, состоянию профессионального уровня персонала и мерам по повышению его квалификации.
       В пояснительной записке организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год, мотивированно обосновывая свои намерения. При возможности в пояснительной записке приводятся изменения отдельных абсолютных показателей и их влияние на формирование финансовых результатов организации. Например, при намерении организации перейти в следующем году на вариант применения ускоренной амортизации она должна указать размер снижения балансового дохода в результате удорожания себестоимости продукции (работ, услуг). 
Хозяйственная деятельность предприятия подразумевает совершение различных операций, каждая из которых находит отражение на счетах бухгалтерского учета. Средства предприятия и источники их формирования, участвуя в хозяйственных процессах, постоянно обновляются: приобретают новый вид или свойства, переходят из одной фирмы в другую, что находит свое отражение в балансе в виде увеличения или уменьшения остатков сумм на балансовых статьях. Движение  хозяйственных средств и источников формирования приводит не только к структурному изменению уже имеющихся статей, но и к появлению новых или ликвидации прежних, причем равенство между общей суммой хозяйственных средств и общей суммой источников их формирования сохраняется.
Учет инфляции  при составлении финансовых документов требует перерасчета статей по их текущей стоимости. Из-за инфляции возникает огромное несоответствие между балансом, в котором отражены вчерашние цены, и сегодняшней экономической реальностью. Для того, чтобы баланс отражал существующее положение требуется  провести перерасчет основных средств и запасов (то есть  всех не денежных активов). Что же касается денежных средств, здесь перерасчет не имеет смысла, поскольку тысяча тенге - она и есть тысяча тенге.
Для перерасчета основных средств и запасов необходимо выяснить текущие цены  на каждую категорию активов баланса. В результате этого определяется стоимость замещения, то есть, сколько бы теоретически будет стоить замена зданий, оборудования и товарно-материальных запасов, имеющихся на складах в настоящий момент аналогичными. Для облегчения расчета текущей стоимости замещения  нужно:
1. Разбить большие группы активов на подгруппы по общим источникам их приобретения, например:
-	вычислительная техника, приобретенная у одного и того же источника;
-	сырье и материалы, приобретенные у одного и того же производителя и т.д.
2. Определить текущую стоимость замещения для каждой группы активов, используя текущие цены и консультируясь с производителями и дилерами. Такая группировка активов по источникам их приобретения позволяет сократить количество   необходимой информации о ценах.
3. Восстановить первоначальную группировку активов в балансовом отчете и заменить первоначальную их стоимость оценкой по стоимости замещения.
4. Пропорционально скорректировать сумму накопленной амортизации.
Переоценка запасов является излишней, если отраженные в балансе цены приобретения приблизительно соответствуют текущей стоимости замещения. Если оборачиваемость запасов компании менее 90 дней, величина запасов должна отражать цены последнего квартала, которые не требуют переоценки. Если оборачиваемость различных статей запасов неодинакова, то может быть необходима переоценка только некоторых статей.
Размер поправки стоимости активов должен точно соответствовать увеличению собственного капитала. Часть собственного капитала, представляющая собой эту поправку , должна записываться как “Собственный капитал : поправка на инфляцию”.
	Следует помнить, что пересчет средств в твердую валюту не освобождает, руководство от пересчета с поправкой на инфляцию. Инфляция и изменение курса тенге по отношению к доллару - совершенно разные явления. То, что инфляция вызывает снижение покупательной способности денежной единицы, действительно, частично является причиной ее падения относительно других валют. Но эта причина не единственная: многие действия правительства, а также то, что происходит на мировом рынке, могут повлиять на обменный курс, не влияя непосредственно на инфляцию. Многие товары дорожают  или дешевеют в долларовом выражении. Их сравнительные цены быстро меняются, поэтому то, что называется индексацией основных средств и учетом в долларах, не является адекватной заменой учета по текущей стоимости замещения.
          Основной тенденцией  развития баланса в нашей стране было его постоянное усложнение. В последние годы происходит обратный процесс- упрощение структуры баланса. Так за последние два  десятилетия число статей баланса уменьшилось примерно в два раза.
Как всегда истина находится посередине. Целесообразно заполнять несколько форм баланса, ориентированных на различных пользователей. Именно такой подход принят в странах с  рыночной экономикой. Структура бухгалтерской отчетности не регламентируется. В учетных стандартах описываются лишь перечень и экономическое содержание основных статей; степень детализации определяется бухгалтером предприятия самостоятельно.
Рассмотрев бухгалтерский баланс, как основной элемент отчетности и отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности субъекта, постараюсь объяснить для чего нужна форма №3  «Отчет о движении денежных средств»  для предприятий.

1.2	  Формирование финансовой информации о финансовых результатах деятельности, порядок их учета и отражения в отчетности
       
	Финансовый результат деятельности предприятия служит своего рода показателем значимости данного предприятия на казахстанском рынке предпринимателей. В рыночных условиях хозяйствования любое предприятие заинтересованно в получении положительного результата от своей деятельности, поскольку благодаря величине этого показателя предприятие способно расширять свою мощность, материально заинтересовывать персонал, работающий на данном предприятии, выплачивать дивиденды акционерам и т.д.
Финансовый результат представляет собой прирост (или уменьшение) стоимости собственного капитала организации, образовавшийся в процессе ее предпринимательской деятельности за отчетный период.
	С точки зрения бухгалтерского учета конечный финансовый результат деятельности предприятия – это разность между доходами и расходами и   выражается в показателе дохода или убытка, формируемого на счете 571  “Итоговый доход” и отражаемого в бухгалтерской отчетности.
	Финансовые результаты деятельности предприятия определяются прежде всего качественными показателями выпускаемой предприятием продукции, уровнем спроса на данную продукцию, поскольку, как правило, основную массу в составе финансовых результатов составляет доход (убыток) от реализации продукции (работ, услуг).
	Конечный финансовый результат деятельности предприятий является предметом исследования многих авторов. Их понимание сущности этого понятия далеко неоднозначно.
Так, например, Козлова Е.П., Парашутин Н.В. считают, что сводным (интегрирующим) показателем, характеризующим финансовый результат деятельности предприятия, является балансовый (валовый) доход или убыток.
	Камышанов П.И. считает, что конечный финансовый результат деятельности предприятия выражается в показателе дохода и убытка .
	Литвиненко М.И. считает, что в нормативных документах, регулирующих налогообложение, доход отождествляется с чистым доходом. Ведь доход трактуется как поток денежных средств, поступающих в резерв государства, предприятия или отдельного лица в процессе распределения национального дохода.
	Доход в узком смысле можно рассматривать как синоним любой из его форм (чистый доход, рента, заработная плата и процент). В широком смысле понятие доход охватывает все денежные средства, в различных формах поступающие в распоряжение предприятия.
	Сегодня в доходах предприятия все большую роль играют поступления (проценты, дивиденды) от ценных бумаг других эмитентов. В связи с этим конечный результат его финансово-хозяйственной деятельности правильнее было бы назвать не балансовый доход, а доходом по балансу (балансовым доходом), поскольку название показателя должно отражать его экономическую сущность .
Значительное количество показателей, характеризующих финансовые результаты деятельности предприятия, создают методические трудности для их системного рассмотрения. Различия в назначении показателей затрудняют выбор каждым участником товарного обмена тех из них, которые в наибольшей степени удовлетворяют его потребности в информации о реальном состоянии данного предприятия. Например, администрацию предприятия интересует масса полученного дохода и его структура, а также факторы, воздействующие на его величину. Налоговая инспекция заинтересована в получении достоверной информации о всех слагаемых балансового дохода и т.д.
В отчетности отечественных предприятий рассматриваются несколько иные показатели дохода.
Представим порядок расчета показателей дохода, используемых в отчетности отечественных предприятий в табл. 1.

Таблица 1
Порядок расчета показателей доходов

Показатели дохода	Порядок расчета	
А	Б	
1. Валовой доход	1. Чистый доход (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг минус себестоимость реализации товаров, продукции, работ услуг	
2. Доход  от основной деятельности	2. Валовой доход минус расходы	
3. Доход от обычной деятельности до налогообложения
	3. доход от основной деятельности плюс доходы от участия в других организациях плюс прочие операционные доходы	
4. Нераспределенный доход (убыток) отчетного периода (чистый доход)	4.Доход от обычной деятельности до налогообложения  минус подоходный налог с юридических лиц	

Доход выполняет задачу распределения ресурсов среди альтернативных видов производства. Появление дохода служит сигналом о том, что общество желает расширения данной отрасли, развития данного производства.
  Таким образом, финансовый результат определяется как прирост или уменьшение стоимости имущества при постоянном капитале на начало и конец периода.
Конечный финансовый результат (доход или убыток) слагается из финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), основных средств и иного имущества предприятий и доходов от неосновной операции, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
Доход (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) и товаров определяется как разница между чистым доходом от реализации продукции (работ, услуг) в действующих ценах без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на ее производство и реализацию.
Доход от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее платы (при безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счет в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлении средств в кассу), либо при необходимости по согласованию с Министерством финансов по отгрузке товаров (выполнению работ, услуг) и предъявлении покупателю (заказчику) расчетных документов.
К доходам, отраженным на счете доходов и убытков, относятся:
-	доходы, полученные на территории Республики Казахстан и за ее пределами от долевого участия в других предприятиях, дивиденды по акциям и доходам по облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию;
-	доходы от сдачи имущества в аренду, доходы от реализации или списания имущества, в том числе основных фондов и нематериальных активов; доходы от дооценки производственных запасов и товаров, основных средств, нематериальных активов и другого имущества;
-	присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также по возмещению причиненных убытков;
-	доход прошлых лет, выявленный в отчетном году;
-	положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также операциям в иностранных валютах;
-	другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией;
-	суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности.
К расходам и потерям, отражаемым на счете доходов и убытков, относятся:
-	затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции;
-	затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов (кроме затрат, возмещаемых за счет других источников);
-	не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам; потери от уценки производственных запасов и готовой продукции;
-	убытки по операциям с тарой;
-	судебные издержки и арбитражные сборы;
-	присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также расходы по возмещению причиненных убытков;
-	суммы сомнительных долгов по расчетам с другими предприятиями, а также подлежащими резервированию в соответствии с законодательством;
-	убытки от списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания;
-	убытки от реализации продукции подсобных сельскохозяйственных производств;
-	убытки по операциям прошлых лет, выявленные в текущем году;
-	не компенсируемые потери от стихийных бедствий (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей, потери от остановки производства и прочее), включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий;
-	не компенсируемые убытки в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, вызванных экстремальными ситуациями;
-	недостачи и потери от порчи ценностей, а также хищения ценностей при отсутствии конкретных виновников или в случае отказа судом во взыскании с материальных лиц вследствие необоснованности исков;
-	отрицательные курсовые разницы по валютным счетам, а также операциям в иностранной валюте;
-	убытки от ликвидации и выбытия основных средств и нематериальных активов.
При предоставлении финансовой отчетности предприятие ТОО «Renata» в пояснительной записке  раскрыло:
•	Учетную политику, признанную для признания дохода, включая способы определения стадии завершения сделки по оказанию услуг;
•	Сумму каждого значимого вида доходов, признанных за отчетный период, включая доходы, возникающие в результате реализации товаров, оказания услуг, процентов, роялти, дивидендов, из них- сумму дохода, возникающего в результате обмена товарами или услугами, включенную в каждый значимый вид доходов.
Учет доходов от основной деятельности на рассматриваемом предприятии организуется на счетах подраздела 70 «Доходы от основной деятельности». В эту группу входят следующие синтетические пассивные счета.
Счет 701 «Доход от реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг)» . На  данном счете отражаются доходы, полученные от реализации продукции, выполнения работ и оказанных на сторону услуг. Применяют счет предприятия сферы материального производства, производящие продукцию, работы и услуги.  В течении отчетного периода на кредите счета 701 накапливаются суммы дохода, полученного от реализации готовой продукции, работ и услуг.
Сумма дохода, полученная от реализации готовой продукции, работ и услуг, в конце отчетного периода списывается на счет 571 «Итоговый доход (убыток)». При этом дебетуют счет 701 и кредитуют счет 571.
Следует иметь в виду, что согласно постановления Правительства Республики Казахстан от 15.01.1997 года №67 все юридические лица независимо от форм собственности при осуществлении торговых операций и оказании услуг обязаны применять контрольно-кассовые аппараты с фискальной памятью. Следовательно, если расчеты между юридическими лицами производятся наличными денежными средствами, то независимо от того, как реализуются товары (услуги), оптом или  в розницу, по предварительной оплате или авансовым платежам, все операции должны фиксироваться в контрольно-кассовом аппарате с фискальной памятью. Однако не все суммы, поступившие в кассу, являются доходом от реализации товаров (услуг). В случаях, когда производится предварительная оплата за товары, сумма, поступившая через контрольно-кассовый аппарат, отражается в бухгалтерском учете на счете 661 «Авансы, полученные под поставку товарно-материальных запасов» или 662 «Авансы, полученные под выполнение  работ и оказания услуг». И только после отгрузки товара (выполнения работ или оказания услуг) данная сумма списывается на счет 701.
611 «Доходы будущих периодов» на суммы арендной платы, внесенной арендаторами вперед ( дебет счета 441,451 и др., кредит счета 611), относящиеся к данному отчетному периоду.
Доходы учтенные на счете 701 в конце года списываются на счет 571: ДТ счета 701 , КТ счета 571.
Аналитический учет по счету 701 ведется в машинограмме или ведомости по видам полученных доходов за месяц и сначала года (нарастающим итогом).
Для учета доходов от неосновной деятельности предназначен подраздел 72 «Доход от неосновной деятельности» Типового плана счетов, который включает следующие счета:
Счет 721 «Доход от выбытия нематериальных активов» предназначен для обобщения доходов, полученных от реализации нематериальных активов. При реализации нематериальных активов составляется следующая корреспонденция счетов (сокращенная).

№
п.п.	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	
		Дебет	Кредит	
1.	Реализованы НМА: на остаточную стоимость	841	101-103,106	
2.	На сумму износа	111-113,116	101-103,106	
3.	На отпускную стоимость	301	721	
4.	На сумму НДС по реализованным НМА	301	633	
5.	В конце года учтенные на счетах 721, 841 списываются за счет итогового дохода( убытка):
Доходы
Расходы	

721
571	

571
841	

Счет 722 «Доход от выбытия основных средств» предназначен для обобщения доходов, полученных от реализации основных средств. При  реализации основных средств составляется следующая  корреспонденция счетов (сокращенная).

№
п.п.	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	
		Дебет	Кредит	
1.	Реализованы ОС: на остаточную стоимость	842	122-125	
2.	На сумму износа	131-134	122-125	
3.	На отпускную стоимость	301	722	
4.	На сумму НДС по реализованным ОС	301	633	
5.	В конце года учтенные на счетах 722, 842 списываются за счет итогового дохода( убытка):
Доходы
Расходы	

722
571	

571
842	

Счет 723 «Доход от выбытия инвестиций, финансовых инвестиций» предназначен для обобщения информации о доходах, полученных от реализации ценных бумаг.
Корреспонденция счетов по счету 723 приведена ниже (сокращенная).

№
п.п.	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	
		Дебет	Кредит	
1.	Предприятие реализовало акции, облигации и другие ценные бумаги по цене их приобретения	843	401-403	
2.	Предъявлены покупателям счета за приобретенные ценные бумаги	301	723	
3.	Доходом от реализации ценных бумаг поступил в кассу и на расчетный счет	451,441	723	
4.	Предъявлены счета дочерним (зависимым) товариществам за приобретенные ценные бумаги	321-323	723	
5.	Предъявлены счета работникам предприятия и другим лицам	333	723	
6.	Суммы переоценки, относящейся к выбывшим финансовым инвестициям, списываются на доходы	542	723	
7.	В конце года сумма доходов и расходов от реализации ценных бумаг, списываются на счет итогового дохода:
Доходы
Расходы 	

723
571	

571
843	

Счет 725 «Доход от курсовой разницы» предназначен для учета курсовой разницы, которая возникает при изменении курса тенге по отношению к конвертируемым иностранным валютам. При получении дохода от курсовой разницы составляется следующая корреспонденция счетов.

№
п.п.	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	
		Дебет	Кредит	
1.	Положительная курсовая разница по счетам расчетов с дебиторами и денежных средств:
С покупателями и заказчиками	
301-303	
725	
	С дочерними (зависимыми) товариществами	321-323	725	
	По авансам выданным	351-352	725	
	По счетам денежных средств и др.	421,423,431,432,452	725	
2.	Отрицательная курсовая разница по счетам расчетов с кредиторами:
С дочерними (зависимыми) товариществами	

641-643	725	
	По авансам полученным	661-662	725	
	С поставщиками и подрядчиками и др.	671	725	
3.	В конце года суммы курсовых разниц списываются на счет итогового дохода	725	571	

Остатка на конец года по счету 725 не должно быть.
Счет 726 «Субсидии исполнительных органов власти» предназначен для учета информации о суммах субсидий, полученных от органов власти.
Остатка на конец по счету 726, как правило, не должно быть. Однако, если предприятие получило субсидии на осуществление каких-то целевых мероприятий и по условиям предоставления субсидий, полученные средства переходят на следующий год, то по счету 726 может иметь место кредитовый остаток, относящийся к неизрасходованным в отчетном году средствам.
Счет 727 «Прочие доходы от неосновной деятельности».  Данный счет предназначен для учета прочих доходов, которые могут быть получены от неосновной деятельности предприятия. В частности, на данном счете отражаются следующие виды доходов:
•	Излишки основных средств, выявленные при инвентаризации основных средств и незавершенного строительного производства (дебет счетов 122-126, кредит счета 727);
•	Излишки материалов, готовой продукции и товаров приобретенных, выявленные при инвентаризации (дебет счетов 201-206,208,221,222,223 ,  кредит счета 727);
•	Излишки денежных средств, выявленные при инвентаризации (дебет счетов 451,452, кредит счета 727);
•	Суммы кредиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности (3 года) списанные в установленном порядке ( дебет счетов 671,661,662,681,686,687 и др., кредит счета 727).
После приведенных записей счет 727 должен быть закрыт. Аналитический учет по счетам 721-727 ведется в машинограмме или ведомости по номенклатуре статей, разрабатываемой самим предприятием и отраженной в Учетной политике предприятия.
Для учета себестоимости реализованных товаров, работ и услуг предназначена группа счетов подраздела 80 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг) », в которую входят синтетические счет 801.
Аналитический учет по счету 801 организуются по субсчетам, наименованиям или видам (группам) реализуемых изделий (товаров), работ , услуг, что необходимо для анализа результатов реализации. Для аналитического учета используются машинограммы или ведомости, в которых должно быть указано количество и себестоимость продукции, работ и услуг, реализованных (отгруженных, отпущенных) за месяц и с начала года.
Для учета расходов по неосновной деятельности предназначены счета подраздела 84 «Расходы по неосновной деятельности», в который входят следующие счета:
841 «Расходы по выбытию НМА»
842 «Расходы по выбытию ОС»
843 «Расходы по выбытию инвестиций, финансовых инвестиций»
844 «Расходы по курсовой разнице»
845 «Прочие расходы по неосновной деятельности».
Счета данного подраздела предназначены для обобщения информации о себестоимости всех видов реализованных активов, а также о суммах полученных курсовых разниц.
Счет 841 «Расходы по выбытию НМА». Предназначен для обобщения информации о стоимости реализованных НМА.

№
п.п.	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	
		Дебет	Кредит	
1.	Списываются НМА: 
На сумму износа	111-116	101-106	
2.	на остаточную стоимость	841	101-106	
3.	Суммы расходов по реализации НМА списываются в конце года на счет итогового дохода (убытка)	

571	

841	

 В конце года после списания расходов на счет 571 счет 841 должен быть закрыт.
Счет 842 «Расходы по выбытию ОС» используется для обобщения информации о стоимости реализованных основных средств.

№
п.п.	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	
		Дебет	Кредит	
1.	Списываются ОС: 
На сумму износа	131-134	122-125	
2.	на остаточную стоимость	842	122-125	
3.	Суммы расходов по реализации ОС списываются в конце года на счет итогового дохода (убытка)	

571	

842	

Аналогично счету 841 остальные счета закрываются после списания учтенных на этих счетах расходов.
Аналитический учет по счетам 841-845 ведется по статьям расходов, номенклатура которых разрабатывается самим предприятием. Для аналитического учета в разрезе статей ведется машинограмма или ведомость многографной формы. 
Для учета расходов, связанных с реализацией товаров, работ и услуг, предназначен активный, собирательно-распределительный счет 811 «Расходы по реализации товаров (работ, услуг)». Этот счет применяют торговые и другие предприятия, осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг). 
Аналитический учет по статьям расходов по реализации товаров, работ и услуг ведут по утвержденной предприятием номенклатуре статей в ведомости учета расходов по реализации товаров, работ, услуг или в машинограмме.
Ниже приводится корреспонденция счетов по счету 811:

№
п.п.	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	
		Дебет	Кредит	
1.	Начислена зар/плата работникам, связанным с реализацией товаров, работ или услуг.	811	681	
2.	Произведены отчисления на социальное и медицинское страхование, в пенсионный фонд и фонд занятости от сумм начисленной заработной платы.	811	652,653,655	
3.	Израсходована тара и тарные материалы для упаковки продукции	811	204,206	
4.	Приняты сч-фактуры на рекламу, охрану складов, оплату комиссионных и других расходов	811	671	
	 На суммы НДС, включенные в счета	331	671	
5.	Начислены суммы арендной платы за аренду складских помещений	811	687	
6.	Начислена амортизация по НМА и ОС, используемым в процессе реализации	811	111-116,131-134	
7.	Оплачены из подотчетных сумм и кассы расходы, связанные с реализацией товаров, работ и услуг	811	333,451	
8.	В конце отчетного года, учтенные расходы списываются на счет итогового дохода	571	811	

После приведенных записей счет 811 должен быть закрыт.
Для обобщения информации о возврате проданных товаров, скидок с продаж и цены предназначен подраздел 71 «Возвраты проданных товаров и скидки с продаж, а также скидки с цены» Типового плана счетов, в который входят следующие активные синтетические счета:
711 «Возвраты проданных товаров»;
712 «Скидка с продаж»;
713 «Скидка с цены».
Общими и административными являются расходы, связанные с обслуживанием предприятия в целом и управлением всей его производственно-хозяйственной деятельностью, а также другие расходы, не включаемые в себестоимость производимой продукции, работ и услуг. Учет общих и административных расходов ведется в соответствии с Методическими рекомендациями к Стандарту бухгалтерского учета 7  «Учет товарно-материальных запасов» в части формирования расходов, не включаемых в себестоимость товарно-материальных запасов и признаваемых расходами периода.
Расходы периода списываются на уменьшение итогового дохода предприятия в том отчетном периоде, в котором они произведены и не переносятся на следующие периоды  в составе остатков нереализованной продукции, незавершенного производства и полуфабрикатов собственного производства. Учет расходов периода ведут на активном счете 821 «Общие и административные расходы»  в ведомости или машинограмме учета общих и административных расходов. Записи в эти регистры производят в разрезе утвержденной Учетной политикой предприятия номенклатуры статей и корреспондирующих счетов из разработочных таблиц и документов.
Корреспонденция счетов по счету 821 приводится ниже:

№
п.п.	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	
		Дебет	Кредит	
1. 	начислена амортизация по НМА 	821	111-116	
2.	Затраты, связанные со строительством, не включаемые в первоначальную стоимость объектов	821	126	
3.	Начислена амортизация и износ ОС	821	131-134	
4.	Израсходованы сырье и материалы на общие и административные расходы	821	201-206,208	
5.	Готовая продукция использована на обще хозяйственные нужды	821	221	
6	Создан резерв по сомнительным долгам	821	311	
7.	Израсходованы подотчетными лицами суммы, выданные на командировки, хозяйственные и представительские расходы	821	333	
8.	Списывается доля расходов будущих периодов, относящаяся к данному отчетному периоду	821	341-343	
9.	Начислена зар/плата работникам, связанным с АУП и ОХП.	821	681	
10.	Произведены отчисления на социальное и медицинское страхование, в пенсионный фонд и фонд занятости от сумм начисленной заработной платы.	821	652,653,655	
11.	Стоимость принятых работ и оказанных услуг	821	671	
12.	Начислены расходы к оплате по текущей  аренде 	821	687	
13.	Создан резерв на ремонт по ОС	821	686	

После списания общих  и административных расходов за счет итогового дохода, счет 821 должен быть закрыт.
К расходам по процентам относят оплату процентов по кредитам банков, по кредитам поставщиков, по аренде имущества и др.
Для учета расходов по процентам предназначен активный, сложный счет 831 «Расходы по процентам». Аналитический учет ведется в машинограмме или ведомости по видам процентов.
При начислении всех видов процентов дебетуют счет 831 и кредитуют счет 684 «Проценты к оплате».
В конце года суммы процентов, учтенные на счете 831, списываются с кредита этого счета в дебет счета 571. После этой записи счет 831 должен быть закрыт.
Для учета доходов или убытков, полученных от стихийных бедствий и прекращенных операций, предназначен подраздел 86 «Доходы (убытки) от чрезвычайных ситуаций и прекращенных операций». В состав этого подраздела входят следующие синтетические  счета:
861 «Некомпенсируемые убытки от стихийных бедствий»;
862 «Доходы (убытки) от стихийных бедствий»;
863 «Доходы (убытки) от прекращенных операций»;
864 «Другие доходы (убытки) от чрезвычайных ситуаций».
Счет 861 является активным, сложным, по нему ведется аналитический учет по видам некомпенсируемых убытков, полученных от стихийных бедствий.
Счета 862,864 могут быть активными, если предприятие получило убытки, или пассивными, если предприятие получило доход от чрезвычайных ситуаций и прекращенных операций. По этим счетам должен вестись аналитический учет по видам чрезвычайных ситуаций и прекращенных операций.
Учет финансовых результатов ведется как в машинограмме , так и при журнально-ордерной форме. Рассмотрим схему 1. 

Первичные документы	
Журналы-ордера №11,12	
Ведомость №5 к ж/о № 10	

Расчет чистого дохода	журнал-ордер № 14 по кредиту счетов подразделов 57, 71, 80, 81, 82, 83, 84, 85, 86, 87	
Расчет подоходного налога		

Главная книга	

Финансовая отчетность	

Схема 1. Схема организации учета результатов финансово-хозяйственной деятельности на ТОО «Renata»

На основании данных отраженных на счетах подразделов Типового плана счетов 70 «Доход от основной деятельности», 72 «Доход от неосновной деятельности», 80 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров,  работ и оказанных услуг)», 81 «Расходы по реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг)», 82 «Общие и административные расходы», 84 «Расходы по неосновной деятельности»,  85 «Расходы по корпоративному подоходному налогу», 71 «Возвраты проданных товаров и скидки с продаж, скидки с цены», 86 «Доходы от чрезвычайных ситуаций и прекращенных операций», 87 «Доход (убыток) от долевого участия в других организациях», на  которые я рассмотрела выше учет в бухгалтерии и корреспонденцию счетов, составляется отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности. 
Центральное место в системе финансовой отчетности занимает бухгалтерский баланс. Поскольку для целей аудита и анализа финансовых результатов наибольший интерес вызывает форма № 2 “Отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности предприятия ”, остановимся более подробно на ее рассмотрении.
	Отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности предприятия представляет динамический аспект деятельности предприятия, его результаты за отчетный период текущего года и за соответствующий период предыдущего года. Начиная с 1996 года, в бухгалтерской отчетности принципиально новыми являются структура, содержание и методические основы данного отчета. Новизна состоит в уходе от налоговой направленности прежней формы № 2 (за 1995 год).
	Необходимо отметить, что доход от реализации продукции (работ, услуг) показывается по принципу нетто – чистого дохода, по факту отгрузки, что, по мнению многих экономистов, не исчерпывает решения проблемы реализации. Эта проблема значительно шире и требует углубленной проработки как с точки зрения методологии бухгалтерского учета, так и с точки зрения содержания налогового кодекса. Себестоимость реализованной продукции отражается как “чистая”, то есть без общих и административных расходов, расходов по реализации, расходов по процентам и др., которые выделяются в отдельные позиции отчета. Финансовый результат деятельности организации складывается из дохода (убытка) от финансово-хозяйственной деятельности и прочих неосновных доходов за минусом прочих неосновных  расходов. В свою очередь в формировании такого показателя, как доход от финансово-хозяйственной деятельности участвуют как традиционные показатели (доход (убыток) от реализации), так и новые показатели финансовой отчетности (подоходный налог).
	В соответствии с СБУ показатели формы № 2 также изменились. Рассмотрим внесенные изменения в табл. 2

Таблица 2 
Содержание отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности предприятия

Статьи отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности предприятия
до 2001 года	Статьи отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности предприятия с 2001 года	
А	Б	
Чистый доход (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей).
Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг
Коммерческие расходы
Управленческие расходы
Доход (убыток) от реализации
Проценты к получению
Проценты к уплате
Доходы от участия в других организациях
Прочие операционные доходы
Прочие операционные расходы
доход (убыток) от финансово-хозяйственной деятельности	Чистый доход от продажи товаров продукции, работ, услуг за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и т. п. Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг 
Валовый доход 
Расходы:
Общие и административные расходы,
Расходы по реализации,
Расходы по процентам,
 Доход от участия в других организациях.
Доход (убыток) от неосновной деятельности.

	
Прочие внереализационные доходы
Прочие внереализационные расходы 
Доход (убыток) отчетного периода	
Доход (убыток) до налогообложения	
Подоходный налог	Подоходный налог с юридических лиц 	
Отвлеченные средства
Нераспределенная доход (убыток) отчетного периода 	Чрезвычайные доходы
Чрезвычайные расходы
Чистый доход 	

Из табл. видно, что начиная с 2001 года, показатели Отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности предприятия еще больше приблизились к международным стандартам. В частности, об этом свидетельствует появление показателя валового дохода, от финансово-хозяйственной деятельности, появление показателя доход (убыток)от обычной деятельности, а также показателей чрезвычайных доходов и расходов.
Все статьи доходов и расходов, признанные за отчетный период, включаются при определении чистого дохода или убытка отчетного периода, если стандарты бухгалтерского учета не предусматривают иного подхода.
Чистый доход или убыток за отчетный период определяется, исходя из следующих разделов, каждый из которых должен быть раскрыт в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности:
1) доход или убыток от обычной деятельности;
2) доход или убыток от чрезвычайных ситуаций.
Доход или убыток от чрезвычайных ситуаций представляются отдельно в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности. Сущность и сумму каждой чрезвычайной ситуации следует раскрывать в пояснительной записке.
Если статьи дохода и расхода от обычной деятельности достигают определенного объема и имеют значимую сущность операций, то необходимо их раскрытие для объяснения результатов деятельности юридического лица за отчетный период. Следует раскрывать отдельно как сущность, так и сумму таких статей.
        Результаты прекращенных операций включаются при определении дохода или убытка от обычной деятельности, за исключением тех случаев, когда операции прекращены в результате событий, отличающихся от обычной деятельности юридического лица и не ожидается, что эти события будут повторяться. В этом случае, доход или убыток от прекращенных операций рассматриваются как от чрезвычайных ситуаций.
По каждой прекращенной операции следует раскрывать:
1) сущность прекращенной операции;
2) отраслевые структуры и географические районы, в состав которых операция включается в целях подготовки финансовой отчетности;
3) дата фактического прекращения операции в целях учета;
4) способ прекращения (продажа, ликвидация и т.д.);
5) доход или убыток от прекращенной операции, и учетная политика, применяемая для изменения дохода или убытка;
6) доход от реализации продукции (работ, услуг), доход или убыток от обычной деятельности филиала за отчетный период с соответствующими суммами за каждый предыдущий отчетный период.
Результат изменения в учетных оценках включается при определении чистого дохода или убытка:
1) отчетного периода, если изменение влияет только на этот период;
2) отчетного периода, в котором произошло изменение, и последующих отчетных периодов, если изменения повлияют и на них.
 В целях обеспечения сопоставимости финансовых отчетов разных периодов изменения в учетных оценках включаются в те же статьи отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности, которые использовались ранее для оценки.
 Сущность и объем изменений в учетных оценках, оказывающих существенное влияние на результаты отчетного периода или последующих отчетных периодов, должны быть раскрыты. Если определение результата изменения в стоимости выражении невозможно, это необходимо раскрывать.
      Сумма корректировки ошибок, допущенных при составлении финансовых отчетов предыдущих периодов, включаются в доход или убыток отчетного периода.
 Сумма корректировки существенной ошибки, относящейся к предыдущим периодам:
1) отражается в отчете путем изменения начального сальдо нераспределенного дохода;
2) включение при определении чистого дохода или убытка отчетного периода;
При исправлении существенной ошибки путем изменения начального сальдо нераспределенного дохода (сравнительные данные корректируются соответствующим образом, если это возможно) необходимо раскрывать следующее:
1) характер существенной ошибки;
2) сумму корректировки за отчетный период и за каждый предыдущий представленный период;
3) сумму корректировки, относящуюся к периодам, предшествующим тем, которые включены в сравнительные данные;
4) пересчитанные сравнительные данные или причины невозможности их пересчета.
При исправлении существенной ошибки предыдущего периода путем включения в результаты отчетного периода, сравнительные данные представляются в том виде, в каком они отражены в финансовых отчетах предыдущего периода. Однако, дополнительная информация может представляться в виде отдельных таблиц, чтобы показать чистый доход или убыток за отчетный период и любые предыдущие периода, как если бы существенная ошибка была исправлена в тот период, когда она была допущена. При этом юридическое лицо раскрывает:
1) характер существенной ошибки;
2) сумму корректировки, признанную в чистом доходе или убытке отчетного периода;
3) сумму корректировки, включенную в каждый период, за который представлены дополнительные данные и сумму корректировки, относящуюся к периодам, предшествующим тем, которые включены в дополнительные данные. В случае, когда раскрытие дополнительных данных является невозможным, этот факт должен быть раскрыт.
	В отечественной практике обязанность предприятий различных форм собственности публиковать бухгалтерскую отчетность заложена в Законе  О бухгалтерском учете и финансовой отчетности “Бухгалтерский учет”, где есть специальный раздел, раскрывающий обязательства организации по доведению своей отчетности до заинтересованных потребителей. 
	Оценка финансовых результатов деятельности предприятия и использование ее в процессе принятия управленческих решений в практике отечественных предприятий все больше стала ориентироваться на методы, используемые в зарубежной практике. Об этом свидетельствует изменение состава и содержания бухгалтерской отчетности, расширение круга ее пользователей, внедрение в практику отечественного анализа системы коэффициентов, используемых при оценке зарубежных предприятий.
	Таким образом, в условиях становления рынка и развития новых направлений в области бухгалтерского учета, аудита и анализа в Казахстане возникает необходимость более глубокого изучения особенностей учета, анализа и аудита, используемых в практике стран с развитой рыночной экономикой. Рассмотрим отчетность являющуюся основой проведения аудита и анализа финансовых результатов зарубежных предприятий.

1.3. Денежные средства, как показатели ликвидности предприятия, и отражение их в финансовой отчетности

Конечной целью любого предприятия является получение дохода в денежном выражении. Существовавшая до недавнего времени финансовая отчетность не могла полностью отразить финансовое положение предприятия, т.к. составление отчета о движении денежных средств не требовалось. Бухгалтерский баланс показывает, какими активами владеет предприятие на конец отчетного периода и как они финансируются пассивами и капиталом, т.е. насколько предприятие ликвидно. Отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности отражает чистый доход, полученный предприятием в течении отчетного периода. Но предприятие может быть доходным и в то же время испытывать острую нехватку денежных средств. И наоборот, отражая убыток по результатам финансово-хозяйственной деятельности, предприятие может располагать достаточными денежными средствами для погашения текущей задолженности. Усложнившаяся система бухгалтерского учета скрывает движение денежных средств от результата финансово-хозяйственной деятельности и увеличивает их отличие от чистого дохода. Но именно денежные средства, а не чистый доход, используется для выплаты дивидендов, погашения ссуд, расширения производственных мощностей. Для оценки  финансового состояния предприятия необходимо знать, является ли движение денежных средств результатом операционной, инвестиционной или финансовой деятельности. Отдельные данные о получении и использовании денежных средств можно получить из бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, но полная картина может быть получена только из отчета о движении денежных средств. Кроме того, данный отчет может дать сведения по следующим вопросам:
•	Как были получены и использованы денежные средства в процессе хозяйственной деятельности?
•	Производилось ли инвестирование в новые производственные мощности и каков источник денежных средств этих инвестиций?
•	Какие денежные средства получены в результате выпуска акций и как они были использованы?
•	Как обеспечивается погашение кредитов и из какого источника денежные средства?
•	Почему, несмотря на доход, финансовое положение хуже, чем в прошлом году?
 Основной целью отчета о движении денежных средств является предоставление информации:
1) о поступлении и выбытии денежных средств юридического лица в течение отчетного периода;
2) об операционной, инвестиционной и финансовой деятельности юридического лица за отчетный период.
Отчет о движении денежных средств (см. Приложение 3) показывает основные каналы поступления и выбытия денежных средств юридического лица. Отчет о движении денежных средств позволяет пользователям оценить изменения в финансовом положении юридического лица, обеспечивая их информацией о поступлении и выбытии денежных средств за отчетный период в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. 
Отчет о движении денежных средств должен содержать сведения за отчетный период в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Классификация деятельности юридического лица по видам обеспечивает пользователей информацией, позволяющей оценить влияние видов деятельности юридического лица на его финансовое положение.
Первым этапом в составлении отчета является определение движения денежных средств от операционной деятельности .  Для этого необходимо трансформировать данные отчета о финансовых результатах, представленные по методу начисления, в данные, представленные по кассовому методу.
        Движение денежных средств от операционной деятельности юридическое лицо раскрывает, используя прямой или косвенный методы:
1) прямой метод - это метод, по которому раскрываются основные виды денежных поступлений и выплат. Этот метод основан на изучении каждой денежной операции и определении, к какому виду деятельности она относится.
Прямой метод подразумевает корректировку каждой статьи отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности. В этом случае начинают с денежных поступлений от реализации продукции, из которых вычитают все денежные выплаты по приобретению товаров, текущим расходам, процентам за кредит и выплатам в бюджет и т. д. В итоге выводят сумму состояния денежных средств от операционной деятельности.
Примерами движения денежных средств, возникающих в результате операционной деятельности при применении прямого метода, являются:
поступление денежных средств от продажи товаров и оказания услуг;
     авансы, полученные под поставку товарно-материальных запасов и оказание услуг;
в виде процентов, дивидендов и роялти, вознаграждений различного характера и других доходов;
прочие поступления;
выбытие денежных средств;
выплаты поставщикам и подрядчикам за товары и оказанные услуги;
авансы, выданные под поставку товарно-материальных запасов, под выполнение работ и оказание услуг;
выплаты по заработной плате и прочие выплаты;
расчеты с бюджетом, с органами социального страхования и пенсионного обеспечения, с внебюджетными фондами;
выплата процентов;
прочие выплаты.
2) косвенный метод - метод, по которому чистый доход или убыток корректируется на изменения текущих активов и обязательств, неденежных операций, а также на доходы и убытки, являющиеся результатом инвестиционной и финансовой деятельности, в сравнении с предыдущим периодом.
Этот метод основан на информации, содержащейся в бухгалтерском балансе и отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности. Для  наглядности рассмотрим движение денежных средств для каждой статьи отчета о финансовых результатах. 

Движение денежных средств от покупателей

Доход от реализации готовой продукции

Отток денежных средств поставщикам материалов, производственным рабочим и на прямые накладные расходы

Себестоимость реализованной продукции

Амортизационные отчисления

Начисление резервов по сомнительным долгам

Отток денежных средств на упаковку, отгрузку, доставку, рекламу, на зарплату работникам, занятым реализацией.

Расходы по реализации продукции

Отток денежных средств на зарплату АУП, содержание административных помещений, косвенные накладные расходы.

Общие и административные расходы

Налоги 

Отток денежных средств в бюджет 

Чистый доход

Схема 2. Движение денежных средств для каждой статьи отчета о финансовых результатах 

Косвенный метод не предусматривает корректировки каждой статьи отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности. Согласно этому методу корректируется сумма чистого дохода (убытка) на сумму изменений в отчетном периоде по сравнению с предыдущим отчетным периодом.
Вторым этапом при подготовке отчета о движении денежных средств от инвестиционной деятельности 
Инвестиционная деятельность - приобретение и продажа долгосрочных активов, выдача и получение погашаемых кредитов. Покупку и продажу финансовых инвестиций, учитываемых в разделе VI “Денежные средства” Типового плана счетов, также следует относить к инвестиционной деятельности.
С развитием рынка ценных бумаг в Казахстане, краткосрочные финансовые инвестиции будут приравнены к денежным эквивалентам. Сейчас говорить об этом несколько преждевременно. В случае реализации или приобретения долгосрочных активов и финансовых инвестиций в кредит, инвестиционная деятельность может воздействовать на краткосрочные активы и обязательства. И наконец, инвестиционная деятельность отражается в отчете о финансовых результатах как доход или убыток от реализации долгосрочных активов и финансовых инвестиций. 
Примерами движения денежных средств, возникающего в результате инвестиционной деятельности, являются:
1) поступление денежных средств:
от реализации нематериальных активов, основных средств и других долгосрочных активов;
от реализации финансовых инвестиций;
получение кредитов, предоставленных другим юридическим лицам;
прочие поступления;
2) выбытие денежных средств:
приобретение нематериальных активов, основных средств и других долгосрочных активов;
приобретение финансовых инвестиций;
предоставление кредитов другим юридическим лицам;
прочие выплаты.
Инвестиционная деятельность отражается в бухгалтерском балансе в разделе, включающем долгосрочные активы. К ней же относятся операции, воздействующие на финансовые инвестиции, которые отражаются в другом разделе бухгалтерского баланса - текущие активы. Инвестиционная деятельность находит отражение в отчете о результатах финансово-хозяйственной деятельности, когда там показываются доходы или расходы от продажи акций, основных средств и др.
При составлении необходимо учитывать следующее:
1.	Поступление о реализации включает только денежные средства, полученные от реализации.
2.	В случае реализации долгосрочных активов по стоимости, отличной от балансовой,, делаются дополнительные корректировки при определении денежных средств от операционной деятельности. Разница между стоимостью реализации и балансовой стоимостью вычитается из чистого дохода. Это делается для избежания двойного счета, т.к. сумма средств, полученных от продажи ОС, считается частью инвестиционной деятельности.
3.	Выбытие денежных средств включает только выплаченные денежные средства. 
На третьем этапе подготовки отчета определяются  денежные средства от финансовой деятельности
Финансовая деятельность - деятельность юридического лица, результатом которой является изменение в размере и составе собственного капитала и заемных средств.
Примерами движения денежных средств от финансовой деятельности являются:
1) поступление денежных средств:
от выпуска акций и других ценных бумаг;
получение банковских кредитов;
прочие поступления;
2) выбытие денежных средств:
погашение банковских кредитов;
приобретение собственных акций;
выплата дивидендов;
прочие выплаты.
При составлении необходимо учитывать следующее:
•	Поступление от выпуска акций включает только денежные средства, полученные от реализации акций.
•	Выбытие денежных средств включает только выплаченные денежные средства.
Раскрытие денежных средств на нетто-основе.
Юридические лица раскрывают отдельно основные виды поступлений и выплат денежных средств от инвестиционной и финансовой деятельности, за исключением определенных случаев, когда движение денежных средств может быть раскрыто на нетто-основе.
К движению денежных средств, возникающих в результате операционной, инвестиционной или финансовой деятельности, которые раскрыты на нетто-основе, могут быть отнесены:
1) принятие денежных средств и оплата банковского депозита;
2) фонды, которые держат инвестиционные компании для своих клиентов;
3) арендные платежи, взимаемые от имени владельцев собственности и выплачиваемые им;
4) приобретение и продажа инвестиций;
5) прочие краткосрочные займы, срок погашения которых не превышает трех месяцев.
 Для составления отчета о движении денежных средств при наличии большого количества хозяйственных операций рекомендуется использовать специальную рабочую таблицу.
Рабочая таблица позволяет произвести анализ изменений в статьях бухгалтерского баланса и отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности с целью составления отчета о движении денежных средств.
 Применение рабочей таблицы для составления отчета о движении денежных средств подразумевает использование косвенного метода расчета движения денежных средств. Для того чтобы составить отчет о движении денежных средств для предприятия, необходимо сравнить данные по каждой строке баланса за 199Х и 200Х гг. В результате этого можно установить, как изменилось движение (увеличилось или уменьшилось) по данной статье за год. Кроме того, можно определить, к какому виду деятельности (операционной, инвестиционной или финансовой) относится информация по каждой конкретной статье и привело ли ее изменение к поступлению или выбытию денежных средств.
         Движение денежных средств от операций в иностранной валюте отражается в валюте Республики Казахстан с применением обменного курса, устанавливаемого Национальным Банком Республики Казахстан на дату совершения операции.
         Движение денежных средств от чрезвычайных ситуаций классифицируется как от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности в зависимости от характера этих ситуаций и раскрывается отдельно.
          Движение денежных средств от полученных и уплаченных процентов и дивидендов следует раскрывать отдельно и классифицировать как движение денежных средств от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности, последовательно от одного отчетного периода к другому.
Движение денежных средств, возникающее в результате уплаты подоходного налога, должны раскрываться отдельно и классифицироваться как движение денежных средств от операционной деятельности, если они не определяются как результаты финансовой и инвестиционной деятельности.
Неденежными операциями являются операции, которые не требуют использования денежных средств. Юридические лица могут осуществлять различные неденежные операции инвестиционного и финансового характера - приобретение основных средств за счет долгосрочных кредитов, погашение кредиторской задолженности посредством выпуска и передачи кредиторам дополнительных акций и т. д.
Инвестиционные и финансовые операции, которые не требуют использования денежных средств, раскрываются отдельно в пояснительной записке и не включаются в отчет о движении денежных средств.
       Юридическое лицо должно раскрывать любые ограничения по использованию остатков денежных средств.
       Рассмотрим таблицу по подготовке отчета о движении денежных средств.

Таблица 3
Подготовка отчета о движении денежных средств 
/+ Движение денежных средств, связанное с основной деятельностью/

+	Чистый доход	Чистый доход из отчета о доходах и убытках	
+	Амортизационные отчисления	Произведенные периодические амортизационные отчисления прибавляются обратно к сумме чистого дохода, так как они не вызвали оттока денежных средств	
-	Изменение суммы текущих активов:
•	Дебиторской задолженности
•	Запасов
•	Авансов поставщикам
•	Прочих текущих активов	Увеличение текущих активов означает, что денежные средства (которые можно было бы использовать для других целей) связаны в таких менее ликвидных статьях, как дебиторская задолженность и запасы	
+	Изменение суммы текущих обязательств:
•	Кредиторской задолженности
•	Налоговых платежей
•	Авансов, полученных от покупателей
•	Прочих текущих обязательств	Увеличение текущих обязательств вызывает увеличение денежных средств, находящихся в распоряжении компании. Увеличение кредиторской задолженности означает, что поставщики предоставляют компании денежные средства за счет своего согласия на получение оплаты с отсрочкой. Увеличение суммы авансов, полученных от покупателей, означает, что большее количество покупателей осуществили предоплату товаров и услуг. 	

+Движение денежных средств, связанное с инвестиционной деятельностью.

-	Изменение суммы:
•	(долгосрочных) инвестиций
•	основных средств
•	по прочим статьям	Увеличение долгосрочных активов означает что компания инвестировала денежные средства в активы долгосрочного использования, которые будут амортизироваться в течение срока, превышающего один год	

+Движение денежных средств, связанное с финансовой деятельностью.

+	Изменение суммы:
•	краткосрочных банковских кредитов
•	долгосрочной задолженности
•	внесенного капитала
•	по прочим статьям	Увеличение задолженности и собственного (акционерного) капитала указывает на то, что компания привлекла дополнительное прямое финансирование от кредиторов (например, банков) или дополнительный капитал акционеров для финансирования основной  деятельности или инвестиций. И наоборот, компания может использовать свободные денежные средства для частичного погашения задолженности.	

=   Суммарное изменение денежных средств  Должно быть равным увеличению или уменьшению суммы денежных средств в период между датами двух последовательных балансовых отчетов (началом и концом финансового года)
Иными словами, отчет о движении денежных средств- это документ, позволяющий показать, откуда хозяйствующий субъект получает средства и как они затем используются.

1.4.	Технико-экономическая характеристика предприятия ТОО «Рената»

ТОО “Рената” было основано в феврале 1998 года. Новые идеи и современный подход к делам в сочетании с профессионализмом и многолетним опытом сотрудников фирмы в сфере производства позволили ТОО“Рената” за короткий период времени завоевать доверие партнеров, как Казахстане так и в других странах СНГ, ближнего и дальнего зарубежья. В настоящее время ТОО “Рената” сотрудничает с подобными ему фирмами в Италии, Польше, и в Казахстане.
Высшим органом управления общества является собрание Учредителей. Общество раз в год проводит годовое собрание Учредителей независимо от других собраний. Собрание созывается генеральным директором общества, ревизионной комиссией или по требованию не менее 2 участников. Собрание  избирает из числа участников ревизионную комиссию для контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества.
Уставный капитал общества составляет 35 000 000 тенге. Вкладом Участника общества являются м.б., денежные средства, здания, сооружения, оборудование и другие материальные ценности.
Собрание Учредителей может в случае необходимости простым большинством голосов увеличить или уменьшить УК.
Общество прекращается (ликвидируется):
- по решению Собрания Учредителей;
- по решению суда, в случае неплатежеспособности или нарушения обществом действующего законодательства.
Ликвидация и реорганизация общества осуществляется в порядке предусмотренном действующим законодательством. Имеющиеся у общества средства, в том числе от распродажи имущества, после расчетов по оплате труда, выполнения обязательств перед кредиторами и бюджетом, распределяются между участниками. Разделение осуществляется путем создания на основе одного общества новых самостоятельных юридических лиц, с разделением балансов и капиталов.
Допускается выделение из общества подразделений и образование нового юридического лица со своим балансом и капиталом. Общество продолжает существовать с соответствующими изменениями в активах и пассивах.
Добровольная ликвидация Общества производится назначенной собранием участников ликвидационной комиссией, принудительная - в установленном действующим законодательством порядке. При ликвидации общество обязано предоставить все данные по личному составу в архив местной администрации.
Общество создавалось в целях:
- участие в ускоренном формировании товарного рынка;
- удовлетворения общественных потребностей в его продукции, работах, товарах и услугах.
Вид деятельности:
-	Организация торговли промышленными и продовольственными товарами
-	Проведение товарообменных операций, заключение бартерных сделок
-	Посредническая деятельность
-	Закупка и продажа оптовых партий товара и продовольствия
-	Оказание платных услуг населению
Отдельные виды деятельности могут осуществляться предприятием только на основании специального разрешения (лицензии) в случаях и порядке предусмотренном законодательством.
Основными заказчиками и исполнителями являются ЗАО «Транском», ООО «Мираж», АФ «Энекс».
ТОО « Рената » является клиентом ОАО «Банк Туран Алем» .На данный момент численность ТОО “Рената ” составляет  42 человека. Организационная структура ТОО “Рената” представляет собой следующее: 

Собрание учредителей
              2 человека.

Генеральный директор
              1 человек

Главный инженер
1 человек

Начальник снабжения
1 человек

Прорабы
3 человека

Главный бухгалтер
1 человек

 Бухгалтер-кассир
1 человек

Учетная политика ТОО «Рената» является следующей:
1. Бухгалтерский учет осуществляется под руководством главного бухгалтера.
2. Требования главного бухгалтера при осуществлении избранной учетной политики являются обязательными для всех работников организации.
3. Бухгалтерский учет имущества и хозяйственных операций ведется в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ и Планом счетов бухгалтерского учета по журнально-ордерной системе, с ведением главной книги.
4. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются директором организации отдельным приказом, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно в следующих случаях.
- при передачи имущества в аренду, продаже;
- при смене материально ответственных лиц;
- при выявлении фактов хищения или порчи имущества;
- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций;
- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.
5. Списание износа нематериальных активов производится ежемесячно по нормам, насчитанным организацией, исходя из первоначальной стоимости и срока их полезного использования. Списание износа нематериальных активов, по которым невозможно определить срок полезного использования производится исходя из норм установленных в расчете на 10 лет.
6. Фактическая стоимость списываемых в производство товарно-материальных ценностей определяется по средней себестоимости материалов.
7. Учет товаров производится по покупной стоимости. 
8. Расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетном периодам, следует отражать на отдельном счете “Расходы будущих периодов” с отнесением в себестоимость по мере наступления периода к которому они относятся.
9. Для целей налогообложения доход от реализации продукции  предприятие определяет по мере его оплаты.
При безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары на расчетный счет предприятия, а при расчетах наличными деньгами - по поступлению средств в кассу.
Под чистым доходом от реализации продукции следует понимать чистый доход от фактически выполненных работ, подтвержденных и подписанных актом выполненных работ.
10. Доходы, полученные в отчетном году, но относящиеся к будущим отчетном периодам необходимо отражать на отдельном счете 83 “Доходы будущих периодов”, с отнесением на доход отчетного периода в зависимости от периода, к которому они относятся.
11. Доход остающийся в распоряжении предприятия учитывать с распределением по фондам (фонд накопления, фонд потребления, фонд социальной сферы).
12. Начисление и выплаты дивидендов учредителей производить в конце отчетного периода за счет дохода, остающегося в распоряжении предприятия.
13. ТОО «Рената»  на основании бухгалтерских регистров составляет ежеквартальную отчетность для представления в налоговую инспекцию.

Таблица № 1.4.1

Технико-экономические показатели ТОО «Рената»

Показатели	
2002 г. 	
2003 г.	Изменения
+/- 	ТЕМП РОСТА
% 	
1.Среднесписочная численность работников, чел. 	42	42 	---- 	---- 	
2.Среднегодовая стоимость ОФ тыс.тг. 	---- 	3221 	3221 		
3.Среднегодовая стоимость остатков оборотных средств тыс. тг. 	40885,5 	175624 	134738,5 	430 	
4. Доходом от реализации в сопоставимых ценах, тыс. тг. 	199622 	236779 	37157 	118 	
5.Затраты на пр-во реализованной продукции, тыс. тг. 	175126 	202286 	27160 	115	
6. Доход от реализации продукции, тыс. тг. 	24496 	34493 	9997 	141 	
7.Затраты на 1 тг. реализованной продукции, тг/тг. (п.5/п.4) 	0,88 	0,85 	-0,03 	96 	
8.Фондоотдача на 1 тг. ОФ, тг/тг (п.4/п.2) 	---- 	73,5 	73,5 		
9.Фондовооруж-ть, тг./чел (п.2/п.1). 	---- 	536,8 	536,8 		
10.Производительность труда, тг/тг (п.4/п.1). 	33270 	39463 	6193 	118 	
11.Рентабельность продаж %, (п.6/п.4). 	12 	15 	3 	125 	

По данным таблицы наблюдается улучшение основных показателей предприятия за 2002 год. Чистый доход от реализации вырос на 37157 тыс. тг. в отчётном периоде по сравнению с прошедшим. Несмотря на увеличение затрат на производство реализованной продукции в абсолютном выражении на 27160 тыс. тг., их доля в чистом доходе от реализации снизился на 4%. Также положительным результатом деятельности является увеличение уровня рентабельности продаж на 25% по сравнению с прошедшим периодом.

ГЛАВА II . НЕЗАВИСИМАЯ ПРОВЕРКА АУДИТОРОВ  
	
2.1. Развитие аудиторской деятельности в Казахстане

В условиях перехода к рыночной экономике важное место в системе контроля отводится аудиторских службам, призванным осуществлять независимую экспертизу и анализ бухгалтерской отчетности предприятий и организаций.
Профессия аудитора известна с глубокой древности. Еще примерно в 200 г. до н.э. квесторы, т.е. должностные лица, ведавшие финансовыми и судебными делами Римской Империи, осуществляли контроль за государственными бухгалтерами на местах. Отчеты квесторов направлялись в Рим и выслушивались экзаменатором. Такая практика и дала термин “аудитор”, от латинского слова “ слушать”.
Из других источников согласно историческим записям, Китай, возможно – первая страна в мире, создавшая аудиторскую систему и пост Генерального Аудитора  еще в 700 году до н.э. 
В 1613 г. из Голландии в Плимут, штат Массачусетс, США, был послан бухгалтер для выяснения причин возрастающей задолженности колонии. Это считается первой аудиторской проверкой в Америке. Однако законодательной родиной  аудита считается Великобритания, где с 1844 г. выходит серия законов о компаниях, в соответствии которых  компании были обязаны не реже одного раза в год приглашать специального профессионала для проверки бухгалтерских счетов и отчета о доходах для последующего доклада на собрании акционеров.
Аудит в Казахстане делает только первые шаги. Первая аудиторская фирма “Казахстанаудит”  была создана в 1990 году  как хозрасчетный аудиторский центр, но в 1992 году фирма является самостоятельной крупной акционерной компанией.
Как известно, успешному развитию аудиторского дела способствует ее надежному законодательное обеспечение. 20 ноября 1998 году был принят Закон РК “Об аудиторской деятельности” (самый первый Закон был принят 18 октября 1993 г. Верховным Советом), изменения и дополнения в Закон были внесены 15 января 2002 года. Он регулирует отношения, возникающие между государственными органами, юридическими и физическими лицами, аудиторами и аудиторскими организациями в процессе осуществления аудиторской деятельности в Республике Казахстан.

2.2. Виды аудита

«Аудиторская деятельность есть предпринимательская деятельность аудиторов и аудиторский организаций по проведению аудита финансовой отчетности. Аудиторы и аудиторские организации, помимо аудита финансовой отчетности, могут оказывать следующие услуги по профилю своей деятельности:
•	Организация, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой и статистической отчетности;
•	Налоговое планирование, расчет обязательных платежей в бюджет, заполнение налоговых деклараций;
•	Анализ финансово-хозяйственной деятельности;
•	Консультирование и информационное обслуживание по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства;
•	Рекомендации по автоматизации бухгалтерского учета, обучение автоматизированному ведению учета;
•	Обучение в качестве дополнительного профессионального образования по бухгалтерскому учету, налоговому учету, аудиту и анализу финансово-хозяйственной деятельности;
•	Преподавательская и научная деятельность;
•	Научная разработка, издание методических пособий и рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, хозяйственному праву;
•	Деятельность на рынке ценных бумаг;
•	Оценка бизнеса и любая другая оценочная деятельность;
•	Оказание юридических услуг, не связанных с адвокатской деятельностью».
В соответствии с законодательством Республики Казахстан подавляющее большинство экономических субъектов в Казахстане подлежит обязательной аудиторской проверке.
Потребность в аудите создали следующие условия:
•	разделение интересов администрации предприятий и инвесторов, приводящее к необъективности информации;
•	принятие хозяйственных решений, основанных на необъективной информации, что может повлечь за собой негативные экономические  последствия;
•	отсутствия доступа к учетным записям компании из-за охраны «коммерческой тайны», а также специальных знаний у пользователей информации для оценки ее достоверности;
•	усложнение хозяйственных операций, а, следовательно, процесса отражения их в учете, что увеличивает вероятность получения недостоверной информации;
•	возрастание количества промежуточных звеньев между первоисточниками информации и ее пользователем, что ведет к сознательной подтасовке данных и к неосознанной интерпретации информации составителем в свою пользу.
         Возникшие сложности в оценке и получении необходимой информации устраняет аудиторская служба, обязанность которой в том и состоит, чтобы донести до потребителя информации непредвзятое мнение специалиста о достоверности представленных отчетов.
           Аудиторская деятельность, как и любая коммерческая  деятельность, должна быть высокодоходной. Для достижения этих целей перед аудитором стоят следующие основные задачи: 
1)	обеспечение достоверности финансовой отчетности  предприятия и тем самым уменьшения до приемлемого уровня  информационного риска для пользователей финансовых отчетов;
2)	сбор и оценка достаточного количества компетентных сведений, чтобы создать логически обоснованную базу для принятия решений;
3)	систематический  и всесторонний анализ экономики предприятия или определенного вида его деятельности, например, инвестиционной, маркетинговой и т. п.;  
4)	проверка соответствия деятельности предприятия его уставу, обоснованности составленного предприятием бизнес-плана, без которого хозяйственная деятельность осуществляться не может;
5)	контроль за соблюдением законодательства, регулирующего хозяйственную деятельность предприятия, ведение бухгалтерского учета, составления отчетности и обеспечением государственных органов и собственников информацией о финансовом состоянии хозяйствующего субъекта;
6)	проверка первичных документов, путем которой устанавливается соответствие по истинному содержанию хозяйственных операций. При этом осуществляется контроль и за соответствие этих операций существующим законам и юридическим подзаконным нормативам.
7)	оказание консультационной помощи клиентам в части правильной организации и ведения бухгалтерского учета, в соответствии с действующими законодательными и нормативными актами, международным стандартам и условиям рыночной экономики, а также по другим вопросам, интересующих клиентов.
8)	содействие укреплению и возрастанию собственности клиента, поскольку аудит защищает, прежде всего, интересы клиента. Аудитор указывает администратору хозяйствующего субъекта на выявленные недостатки и как приумножить собственность предприятия.   
Таким образом, в условиях перехода экономики Республики Казахстан на рыночные отношения возникла потребность в аудите, т.к. рынку нужен строгий контроль, о чем говорит опыт стран с развитой рыночной экономикой, где главная движущая сила рыночного механизма- конкуренция только тогда приносит эффект, когда осуществляется строгий контроль за соблюдением  всех “ правил игры” состязательности за успех. Причем эта потребность в независимом профессиональном аудите возрастает, что связано с многими причинами. Во-первых, влияют развитие предпринимательства и рынка капитала; во-вторых, стремление организации к саморегулированию; в-третьих, необходимость создания финансового фонда, который обеспечивал бы экономическую устойчивость, гарантировал бы собственникам и кредиторам их материальные вклады, взаимную уверенность между деловыми партнерами.

2.3. Аудит финансовых результатов ТОО «Renata»

При проверке достоверности конечного финансового результата деятельности для аудиторов не должно быть «мелочей». Все недостатки, а тем более ошибки, имеют существенный характер. Устранение их клиентом по рекомендации аудитора законодательство рассматривает как самостоятельное исправление организацией ошибок. В случае же выявления сокрытия или занижения дохода налоговыми органами за этим неотвратимо последуют ощутимые штрафы и другие санкции, предусмотренные административным и уголовным законодательствами. При проверке финансовых результатов имеется ряд особенностей внутреннего и внешнего аудита.
Аудит финансовых результатов деятельности предприятия предполагает достижение следующих целей:
1)	установление достоверности финансового результата;
2)	проверка соблюдения законодательства при определении начислений в бюджет и внебюджетные фонды;
3)	правильность распределения дохода;
4)	правильность формирования различных фондов;
5)	правильность составления отчетности, обеспечение сопоставимости показателей отчетности.
В соответствии с вышеназванными целями составляется программа аудита финансовых результатов на ТОО «Renata». Данная программа включает в себя следующие этапы:
1)	рассмотрение Отчета о результатах финансово-хозяйственной деятельности (форма № 2) на предмет соответствия нормативным требованиям;
2)	сравнение финансовых результатов отчетного периода с предыдущими или плановыми показателями, получение объяснения существенных изменений;
3)	обследование непредвиденных расходов;
4)	исследование порядка отражения расходов в отчетности;
5)	изучение изменений в составе резервов;
6)	изучение возможности выявления неучтенных доходов (товарообменные операции, взаимозачеты);
7)	изучение организации раздельного учета дохода и убытков от реализации, процентов к получению и уплате прочих доходов и расходов и т.д.;
8)	проверка правильности учета средств, относящихся к будущим отчетным периодам;
9)	проверка наличия корректировок, необходимых в соответствии с налоговым кодексом, при расчете подоходного налога.

Таблица 4

Отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности ТОО «Renata» за 2002 и 2003 годы
                                                                                                                                                                                 (тыс. тенге)
Наименование показателя	2002 год	2003 год	
1. Доход от реализации товаров, работ услуг 	258713,5	360264	
2.Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг 	244915,4	343535,9	
3. Валовой доход.	13798,1	16728,1	
4.	Расходы всего, 
     в том числе:	24023,5	20386,6	
Общие и административные расходы	5336,6	10600,9	
Расходы по реализации	3301,1	4582,0	
Расходы на выплату процентов	15385,8	5203,7	
6.Доход (убыток) от основной деятельности	- 10225,4	- 3658,5	
7. Доход (убыток) от неосновной деятельности	7201,9	350,5	
8.Доход (убыток) от обычной деятельности до 
налогообложения	- 3023,5	- 3308	
9. ЧИСТЫЙ ДОХОД (УБЫТОК)	-3023,5	- 3308,0	

В процессе аудиторской проверки  ТОО «Renata»  установились соответствие данных отчета о финансовых результатах и их использовании Главной книге, журналам-ордерам, учетным регистрам, расчетам и первичным документам. Эта часть работы обобщила результаты контроля учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции, платежей наличными и в форме безналичных расчетов, расчетов по оплате труда, страхования, расчетом с финансовыми органами, по внебюджетным платежам, с дебиторами и кредиторами.
Доход от  реализации начисляется в соответствии  с методом, указанным в  учетной политике и правильно отражен фактический доход от реализации на счетах бухгалтерского учета. 
ТОО «Renata» получает следующие виды дохода от основной деятельности: доход от реализации готовой продукции (работ, товаров, услуг) (счет 701) и в 2003 году составил в сумме 360264 тыс. тенге.
Сплошным порядком проверили соблюдение требований Положения о составе затрат по производству и реализации продукции и о порядке формирования финансовых результатов (инструкции Налогового законодательства) и установили обоснованность включения расходов в себестоимость, а также их списания за счет балансовой доход и чистый доход, остающийся в распоряжении организации. На основании данных таблицы можно сделать вывод, что данное предприятие увеличило себестоимость своей продукции и составила в  проверяемом периоде 343535,9 тыс. тенге.
Валовой доход ТОО «Renata» составил в отчетном периоде 16728,1 тыс. тенге.
Увеличились общие и административные расходы, в которые включили рекламные услуги, расходы по налогам, услуги банка и связи, транспортные расходы, хозяйственные расходы, командировочные расходы и другие, согласно смете расходов, утвержденных учетной политикой предприятия, в сумме 20386,6 тыс. тенге на  1 января 2003 года. 
ТОО «Renata» получает доход от неосновной деятельности , а именно  доход от курсовой разницы, отражаемом на счете 725 в сумме 533,8 тыс. тенге,  доход от выбытия основных средств (счет 722)  в сумме  10008 тыс. тенге, и прочие доходы от неосновной деятельности, отражаемые на счете 727, в сумме 25,9 тыс. тенге. Расходы по неосновной деятельности составили в сумме 12047,9 тыс. тенге.
Составим тест аудиторской проверки финансовых результатов одного из элементов прочих видов деятельности - финансовых результатов от реализации основных средств. 

Таблица 5
Тест для проведения аудиторской
проверки финансовых результатов от реализации 
основных средств на ТОО «Renata»
Вопрос	Документы подлежащие проверке	Вариант
ответа (плюс/
минус)	
А	Б	В	
1. Правильно ли отражены доходы, расходы, потери от списания объектов основных средств	Акт о ликвидации основных средств, акт приема – передачи 	
+	
2. Правильно ли отражены результаты от реализации прочего имущества	Акт приемки, передачи,
Накладные	
+	
4. Правильно ли производится списание результата от реализации основных фондов для целей обложения подоходным налогом
	Акт приемки –передачи основных средств, 
Платежные документы	

+	
5. Правильно ли исчислен налог на добавленную стоимость по операциям, связанным с реализацией основных средств	Счет – фактура	
+	
6. Правильно ли отнесены основные средства к производственным		
-	
7. Правильно ли отражены операции по счетам в журнале – ордере № 13	Журнал –
 ордер № 13, первичная 
документация	
+	

Предприятие имеет убыток в сумме 3308 тыс. тенге, подоходный налог не включили в отчет и  осталось задолженностью по налогам на 2002 год  в сумме 230,2 тыс. тенге.
          Особенности проверки финансовых результатов обусловлены спецификой учета издержек и формирования валовых доходов от реализации товаров. В связи с этим в процессе аудита установили, в какой мере постановка учета согласуется с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат и финансовых результатов на предприятиях.
           В процессе аудиторской проверки  убедились  в правильности расчетов и бухгалтерских записей. Учитывая особую значимость финансового результата от реализации товаров, составили контрольные расчеты по издержкам и торговым наценкам, относящимся к проданным товарам. Убедились в правильности отражения оценки товарных запасов в балансе.
          Направления использования дохода проверяли  на основе налогового кодекса РК, нормативных документов Правительства РК, МГД, а также учредительных документов организации.
Следует иметь в виду, что организация самостоятельно определяет направления использования дохода, остающегося в распоряжении, и установлено учредительными документами и принятой учетной политикой.

2.4. Аудит финансовой отчетности ТОО «Renata»

Особый интерес для аудиторской проверки представляет финансовая отчетность проверяемого предприятия, которая в достаточно красноречивом виде показывает финансовое положение предприятия и результаты его деятельности за отчетный год и сравнение этих данных с предыдущими годами.
 Здесь дополнительно отметим, что следует установить адекватность технологии получения и содержания показателей Инструкциям о порядке заполнения  типовых форм годовой бухгалтерской отчетности, утверждаемых приказом Минфина РК, а также Указаниям по заполнению форм квартальной бухгалтерской отчетности. Этими приказами предусмотрены приближенные к мировым стандартам новые макеты бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах, отчета о движении капитала и отчета о движении денежных средств.
Проверку  статей актива баланса следует начинать с такого формального момента, как обоснованность балансовых показателей остатками на счетах в Главной книге. 
Затем проверяют каждые из балансовых статей актива, начиная с НМА.
 При проверке НМА следует обратить внимание на обоснованность оценок, на целесообразность включения так называемых организационных расходов в их состав, на сроки погашения стоимости посредством начисления износа. 
На основании данных финансовой отчетности ТОО «Renata»:
•	Нематериальные активы 

Наименование	На начало года
 (тыс. тенге)	На конец
 года
(тыс. тенге) 	
Первоначальная стоимость НМА (товарные знаки и другие)	514,9	514,9	
Амортизация НМА	101,8	209,2	
 Остаточная стоимость	413,1	305,7	

В отношении основных средств наиболее острой проблемой является их правильная оценка с учетом темпов инфляции. От этого зависит также величина начисляемого износа, включаемого в производственные затраты и себестоимость производимой продукции.
•	Основные средства

Наименование	На начало года (тыс.тенге)	На конец года (тыс.тенге.)
	
Первоначальная стоимость	76532,6	87090	
в том числе:
Здания и сооружения 
Машины оборудование, передаточные устройства
Другие виды ОС	
372
74795,5
1365,1	
417,4
84176,4
2496,2	
Накопленный износ	1628,3	4304,6	
Остаточная стоимость	74904,3	82785,4	

•	Текущие активы 

Наименование	На начало года (тыс.тенге)	На конец года (тыс.тенге)	
Текущие активы – всего	38529,8	42915,2	
Товарно-материальные запасы, в  том числе:
Материалы
Товары	8374,3

234,8
8139,5	27692,7

7792,5
19900,2	
Расходы будущих периодов	10127,1	1,2	
Дебиторская задолженность, в том числе:	4188	1018,6	
Авансы выданные	34,5	34,5	
Счета к получению 	4153,5	984,4	
Задолженность должностных лиц	157,2	135,8	
Прочая дебиторская задолженность	15320	197,7	
Краткосрочные финансовые инвестиции	-	13200	
Денежные средства	363,2	669,2	
Всего активов	1338340,6	1451700,0	

Остатки на денежных счетах соответствуют выпискам банка и отчетам кассира.
Аудит статей пассива начинается с данных уставного капитала предприятия. Затем проверяются статьи, отражающие различные резервы ( страховые, оценочные, пенсионные и т.п.). аудитор проверяет наличие, движение, направления использования резервов, правильность расчетов и соблюдения норм при их образовании и использовании. 
Далее подвергаются проверке обязательства предприятия перед своими кредиторами, включая задолженность банкам по ссудам. Аудитор проверяет условия и сроки представления кредита, сравнивает суммы уплаченных процентов с той, что предполагалась раньше при получении кредита и анализирует причины отклонений, отмечая это в своем отчете. Особое внимание  уделяется векселям, выданным предприятием и их обеспеченности.
При проверки статей баланса , данных синтетического, а в необходимых случаях- аналитического учета, проводится сопоставление и сверка данных баланса с соответствующими позициями в других отчетах.
•	Собственный капитал  

Наименование	На начало года (тыс.тенге)	На конец года. (тыс.тенге)	
Собственный капитал – всего	4067,1	8331,4	
 Уставный капитал	650	650	
Дополнительный неоплаченный капитал	7867,3	14989,5	
Нераспределенный доход (непокрытый убыток) 	(4450,2)	(7308,1)

•	
Долгосрочные обязательства

Наименование	На начало года
(тыс.  тенге)	На конец года.
(тыс. тенге)	
Долгосрочные обязательства всего, в том числе:	61227,1	99086,9	
Обеспеченные кредиты	58658,3	99086,9	
Необеспеченные кредиты	2568,8	-	

•	Текущие обязательства

Наименование	На начало года (тыс.тенге)	На конец года (тыс.тенге)	
 Текущие обязательства – всего, в том числе:	48553	19060,5	
Кредиторская задолженность,
 в том числе:
Счета  к оплате
Задолженность по налогам	48176,7

48006,4
170,3	13814,9

12625,3
1189,6	
Прочая кредиторская задолженность	-	548,9	
Начисленные расходы к оплате	376,3	4696,7	
Всего обязательства и собственный капитал	113847,2	126478,8	

С «Отчетом о результатах финансово-хозяйственной деятельности предприятия» сверяются данные баланса о доходах и его распределение. При этой проверке главное внимание уделяется правильности показа доходов, расходов, формирования в первую очередь в виде образования резервов и взносов в благотворительные фонды, уплаты налогов и выплаты дивидендов.
По отчету о результатах финансово-хозяйственной деятельности ТОО «Renata» выявили, что:
Доход от реализации продукции составил 360264 тыс.тенге.
Себестоимость реализованных услуг составила – 343535,9 тыс. тенге.
          Валовый доход за отчетный период составил – 16728,11тенге.
Расходы периода – 20386,6 тыс. тенге, в том числе:
-	общие и административные расходы – 10600,9 тыс. тенге,
-	расходы по реализации – 4582,0 тыс. тенге.
-	расходы по процентам – 5203,7 тыс. тенге.   
В целом по 2001 году предприятие работало убыточно, убыток составил  в сумме 3308 тыс. тенге.
«Отчет о движении денежных средств» показывает влияние доходности видов деятельности на ресурсы денежных средств и на то, какие активы приобретаются и как они финансируются. Он помогает  более четко выдвинуть на первый план различия между чистым доходом и денежными средствами, полученными в результате хозяйственной деятельности.
Правильное раскрытие неденежных операций важно для составления и анализа отчета о движении денежных средств. Поэтому аудитор должен правильно просчитать раскрытие всех денежных и неденежных операций в соответствии с бухгалтерским балансом, а в необходимых случаях в соответствии данными Главной книги и другим регистрам бухгалтерского учета.
По отчету о движении денежных средств по ТОО «Renata» на 1 января 2003 года денежные средства на начало 2003 года составили 363,2 тыс. тенге, а на конец анализируемого периода  образовались в сумме 669,2 тыс. тенге.
Увеличение денежных средств произошло за счет финансовой деятельности предприятия в сумме 28945,8 тыс. тенге. Тогда  как от операционной деятельности предприятие получило уменьшение денежных средств в сумме 28054 тыс. тенге  в основном за счет выплаты денег поставщикам и подрядчикам, тем самым  снижая кредиторскую задолженность, оплатили долги по заработной плате и по налогам.
По движению денежных средств от инвестиционной деятельности можно сделать выводы, что деньги были направлены на приобретение финансовых инвестиций.
Аудиторский отчет представляет собой мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности компании и к нему должна быть приложена финансовая отчетность компании, в отношении которой проводился аудит. Пример  аудиторского отчета показан в приложении № 9. 
Аудиторский отчет повышает доверие к финансовой отчетности посредством обеспечения высокого, но не абсолютного уровня уверенности. При проведении аудита абсолютная уверенность недостижима по причине существования таких факторов, как необходимость в суждении, использования тестирования, существование ограничений, присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а  также в связи с тем, что большинство доступных доказательств являются по своей природе скорее убедительными , чем заключительными.
Из всего выше сказанного можно сделать вывод, что целью аудита финансовой отчетности является составление заключения по финансовой отчетности, дающей представление о том, составлена ли финансовая отчетность по всем существующим параметрам в соответствии с основами финансовой отчетности.
Хотя аудитор отвечает за составление заключения по финансовой отчетности, ответственность за составление и предоставления финансовой отчетности остается за руководством хозяйствующего субъекта. Отчет аудитора должен содержать письменные, четко выраженном заключении о финансовой отчетности проверяемого предприятия.
 Таким образом, знакомство с балансом и финансовые оценки бухгалтерской отчетности нужны аудитору как ориентиры. Они выполняют роль советчика для выбора  правильного направления в процессе аудита. Осведомленность аудитора вследствие  проведенного  финансового анализа придает ему уверенность, помогает правильно спланировать проверку, выявить слабые места в системе учета. 

Глава III. Анализ финансовых резельтатов и финансовой отчетности предприятия ТОО «Рената»

3.1. Анализ финансового положения ТОО «Renata»

Финансовое состояние предприятия характеризуется системой показателей, отражающих наличие, размещение, использование финансовых ресурсов предприятия и всю производственно-хозяйственную деятельность предприятия. 
Основной формой при анализе финансового состояния является баланс. Согласно действующим нормативным документам баланс в настоящее время составляется в оценке нетто (учет основных средств по остаточной стоимости без учета износа). Итог баланса даёт ориентировочную оценку суммы средств, находящихся в распоряжении предприятия. Исследовать структуру и динамику финансового состояния предприятия удобно при помощи сравнительного аналитического баланса.
Сравнительный аналитический баланс можно получить из исходного баланса путём сложения однородных по своему составу и экономическому содержанию статей баланса и дополнения его показателями структуры, динамики и структурной динамики. Аналитический баланс охватывает много важных показателей, характеризующих статику и динамику финансового состояния организации. Этот баланс включает показатели как горизонтального, так и вертикального анализа.
Непосредственно из аналитического баланса можно получить ряд важнейших характеристик финансового состояния организации. К ним относятся:
1.	Общая стоимость имущества организации, равная итогу баланса.
2.	Стоимость иммобилизованных (внеоборотных) средств (активов) или недвижимого имущества, равная итогу раздела 1 актива баланса.
3.	Стоимость мобильных (оборотных) средств, равная итогу  раздела 2 актива баланса.
4.	Стоимость материальных оборотных средств.
5.	Величина собственных средств организации, равная итогу раздела 4 пассива баланса.
6.	Величина заёмных средств равная сумме итогов разделов 5 и 6 пассива баланса.
7. Величина собственных средств в обороте, равная разнице итогов раздела 4, 1 и 3 баланса . 
Активы – это имущество, имущественные и личные неимущественные блага и права субъекта, имеющие стоимостную оценку. Актив баланса содержит сведения о размещении капитала, имеющегося в распоряжении предприятия, т. е. о вложении его в конкретное имущество и материальные ценности, о расходах предприятия на производство и реализацию продукции и об остатках свободной наличности. Каждому виду размещения капитала соответствует отдельная статья баланса.
Размещение средств предприятия имеет большое значение в финансовой деятельности и повышении ее эффективности. От того, какие ассигнования вложены в основные и оборотные средства, сколько их находится в сфере производства и обращения, в денежной и материальной форме, насколько оптимально их соотношение, во многом зависят результаты производственной и финансовой деятельности, а, следовательно, и финансовое состояние предприятия.
В процессе анализа активов предприятия в первую очередь следует изучить изменения в их составе и структуре и дать им оценку. В процессе последующего анализа необходимо установить изменения в долгосрочных (внеоборотных) активах. Долгосрочные активы или основной капитал - вложения средств долгосрочными целями в недвижимость, облигации, акции, запасы полезных ископаемых, совместные предприятия, нематериальные активы и пр. Большое внимание уделяется изучению состояния, динамики и структуры основных фондов, т. к. они занимают основной удельный вес в долгосрочных активах предприятия. При изучении состава основных средств нужно выяснить соотношение их активной и пассивной частей, т. к. от оптимального сочетания во многом зависит и фондоотдача и ФСП.
 Наличие больших остатков денег на протяжении длительного времени может быть результатом неправильного использования оборотного капитала. Их нужно быстрее пустить в оборот с целью получения дохода, расширения производства, вложения в акции других предприятий.
Если предприятие расширяет свою деятельность, то растет и число покупателей, следовательно, дебиторская задолженность. С другой стороны, предприятие может сократить отгрузку продукции, тогда счета дебиторов уменьшатся. Следовательно, рост дебиторской задолженности не всегда оценивается отрицательно. Необходимо отличать нормальную и просроченную задолженность. Наличие последней создает финансовые затруднения, т. к. предприятие будет чувствовать недостаток финансовых ресурсов для приобретения производственных запасов, выплаты заработной платы и прочего. Замораживание средств приводит к замедлению оборачиваемости капитала. Поэтому предприятие заинтересовано в сокращении сроков погашения платежей. Ускорить платежи можно путем совершенствования расчетов, своевременного оформления расчетных документов, предварительной оплаты и т. д. Но если предприятие работает давно, то в составе дебиторской задолженности могут быть просроченные счета. В связи с этим в процессе анализа нужно изучить динамику, состояние, причины и давность образования дебиторской задолженности, установить нет ли в ее составе сумм, нереальных для взыскания или таких, по которым истекают сроки исковой давности. Для анализа дебиторской задолженности кроме баланса, используются материалы первичного и аналитического бухгалтерского учета
Таблица 6
Оценка активов ТОО «Renata»

Показатели	2002	2003	Отклонения 2002	Отклонения  
2003	
		На начало
Года	На конец
Года	На начало
Года	На конец
Года	Абсолют
	%	Абсолют
	%	
			Долгосрочные активы					
1. Долгосрочные активы, всего:	1011,6	75317,4	75317,4	83563,6	74306	В 74 раз	8246,2	110,9	
1.1.Нематериальные активы 
(строка 032)	27,8	413,1	413,1	305,7	385	В 15 раз	-107,4	74	
1.2.Основные средства (строка 060)	983,8	74904,3	74904,3	82785,4	73921	В 76 раз	7881,1	110,5	
1.3.Инвестиции в дочерние товарищества (строка 080)	-	-	-
  	350			350		
1.4.Прочая дебиторская задолженность (строка 110)	-	-	-	122,5			122,5		
			Текущие активы					
2.Текущие активы, всего:	43115,1	38529,8	38529,8	42915,2	-4585	89	4385,4	111,4	
2.1.Товарно- материальные запасы, всего:	7903	8374,3	8374,3	27692,7	471	106	19318,4	В 3,3 раза	
2.1.1.Материалы (строка 130)	257,4	234,8	234,8	7792,5	-23	91	7557,7	В 33,2
раза	
2.1.2.Товары  (строка 132)	7645,5	8139,5	8139,5	19900,2	494	106	11760,7	244,5	
2.2.Расходы будущих периодов (строка 140)	405	10127,1	10127,1	1,2	9722	В 25 раз	-10125,9	0,01	
2.3.Дебиторская задолженность, всего:	22822,4	4188	4188	1018,6	-18634	18	-3169,4	24,3	
2.3.1.Авансовые платежи 
(строка 150)	22822,4	34,5	34,5	34,5	-22788	Уменьшились
в 662
раза	-	-	
2.3.2.Счета к получению
(строка 151)	-	4153,5	4153,5	984,1	4153,5	-	-3169,4	23,7	
2.4.Задолженность должностных лиц (строка 154)	-	157,2	157,2	135,8	157,2	-	-21,4	86,4	
2.5.Прочая дебиторская задолженность (срока 155)	11966	15320	15320	197,7	3354	128	-15122,3	1,3	
2.6.Краткосрочные финансовые инвестиции (строка 160)	-	-	-	13200	-	-	13200		
2.7.Денежные средства (строка 170)	18,8	363,2	363,2	669,2	344,4	В 19 раз	306	184,3	
Валюта баланса	44126,7	113847,2	113847,2	126478,8	69720,5	В 2,5 раза	12631,6	111,1	

Из данных таблицы 6 видим, что за отчётный период имущество предприятия увеличилось на 12 631,6 тыс. тенге или на 11,1%. Данное увеличение произошло за счет роста долгосрочных активов на 8246,2 тыс. тенге, в основном за счет основных средств - 7881,1 тыс. тенге, что свидетельствует о наращивании производственных основных средств в перспективе. Рост текущих активов составил 4385,4 тыс. тенге, в том числе товарно-материальные запасы увеличились в 3,3 раза; расходы будущих периодов на конец отчетного года составили 1200 тенге, что составляет 0,01 % от величины на начало года; дебиторская задолженность уменьшилась на 3169,4 тыс. тенге, или в 24,3 раза за счет погашения счетов к получению; краткосрочные финансовые инвестиции на конец отчетного периода составили 13200 тыс. тенге и денежные средства увеличились в 1,8 раза.
Наличие непогашенной дебиторской задолженности в сумме 1338,8 тыс. тенге свидетельствует об отвлечении части текущих активов на кредитование потребителей готовой продукции (работ, услуг) и прочих дебиторов, фактически происходит иммобилизация этой части оборотных средств из производственного процесса. 
Большими темпами росли товарно-материальные запасы, которые увеличились более чем в 3 раза. Их доля в общей стоимости текущих активов в 2003 году возросла с  21,7%  до 64,5%. Необходимо обратить внимание на значительное увеличение материальных запасов – в 33,2 раза, что свидетельствует о наращивании производственных мощностей, однако произошли и негативные изменения – увеличение товаров на складах, что является причиной затруднения со сбытом продукции. Следует обратить внимание на необходимость эффективного  управления запасами: рассчитать оптимальный объем запасов необходимый для удовлетворения потребностей рынка, не допускать «замораживания» денежных средств и обеспечение беспрерывного производственного процесса. С финансовой точки зрения структура оборотных средств улучшилось по сравнению с предыдущим годом, т.к. доля наиболее ликвидных средств возросла (денежные и краткосрочные финансовые инвестиции), а доля менее ликвидных активов (дебиторская задолженность) уменьшилась. Это повысило их возможную ликвидность. Эффективность использования текущих активов характеризуется прежде всего их оборачиваемостью.

Пассивы – это собственный капитал (активы субъекта после вычета его обязательств) и обязательства. 
Для оценки данных пассива баланса составляется аналитическая таблица 7.

Таблица 7
Собственные и заёмные средства

Показатели	
2000	
2001	Отклонения 2000	Отклонения  
2001	
		На начало
Года	На конец
года	На начало
Года	На конец
года	Абсолют
	%	Абсолют
	%	
			Собственный капитал					
1Собственный капитал, всего:	- 776,7	4067,1	4067,1	8331,4	4843,8	В 5,2
раза	4264,3	204,8	
1.1.Уставной капитал (строка 180)	650	650	650	650	-	-	-	-	
1.2.Дополнительный неоплаченный капитал (строка 200)	-	7867,3	7867,3	14989,5	7867,3	-	7122,2	190,5	
1.3.Нераспределен-ный доход (непокрытый убыток)(строка 220)	- 1426,7	-4450,2	-4450,2	-7308,1	- 3023,5	В 3,1 раза	-2857,9	164,2	
			Долгосрочные обязательства					
2.Долгосрочные обязательства, всего:	-	61227,1	61227,1	99086,9	61227,1	-	37859,8	161,8	
2.1.Обеспеченные кредиты (строка 230)	-	58658,3	58658,3	99086,9	58658,3	-	40428,6	169	
2.2.Необеспеченные кредиты (строка 231)	-	2568,8	2568,8	-	2568,8	-	-2568,8	-	
Текущие обязательства	
3. Текущие обязательства, всего:	44903,4	48553	48553	19060,5	3649,6	108	-29492,5	39,3	
3.1. Кредиторская задолженность, всего:	43806,2	48176,7	48176,7	13814,9	4370,5	110	-34361,8	28,6	
3.1.1.Счета и векселя к оплате (строка 260)	28869,5	48006,4	48006,4	12625,3	19136,9	166	-35381,1	26,2	
3.1.2.Задолженность по налогам
(строка 262)	51,9	170,3	170,3	1189,6	118,4	В 3,2
раза	1019,3	В 7 раз	
3.1.3 Авансы полученные (строка 261)	14884,8	-	-	-	-14884,8	-	-	-	
3.2.Прочая кредиторская задолженность (строка 266)	1097,2	-	-	548,9	- 1097,2	-	548,9	-	
3.3.Начисленные расходы к оплате (строка 267)	-	376,3	376,3	4696,7	376,3	-	4320,4	В 12,5
раз	
Валюта баланса	44126,7	113847,2	113847,2	126478,8	69720,5	В 2,5	12631,6	111,1	

Пассивная часть баланса увеличилась в основном за счет роста долгосрочных обязательств на 37859,8 тыс. тенге. 
Удельный вес собственных средств довольно значительный в структуре  баланса. К концу периода произошло значительное увеличение – более чем в 2 раза. Причиной такого увеличения доли собственных средств явилось снижение кредиторской задолженности с 48 176,7 тыс. тенге до 13 814,9 тыс. или в 3,5 раза.
С одной стороны, кредиторская задолженность - наиболее привлекательный способ финансирования, так как проценты здесь обычно не взимаются. С другой стороны, из-за больших отсрочек по платежам у предприятия могут возникнуть проблемы с поставками, ущерб репутации фирмы из-за неблагоприятных отзывов кредиторов, судебные издержки по делам, возбужденным поставщиками.
 Снижению задолженности способствует эффективное управление ею посредством анализа давности сроков. Такой анализ выявляет кто из кредиторов, долго ждет оплаты и скорее всего начнет проявлять нетерпение. ТОО "Renata" необходимо, прежде всего, рассчитаться с долгами перед бюджетом, по социальному страхованию и обеспечению, так как отсрочки по этим платежам, обычно влекут за собой выплату штрафов (пени). Затем необходимо четко структурировать долги перед поставщиками и подрядчиками, и выявить какие из них требуют безотлагательного  погашения. На ТОО "Renata" рекомендуется прибегнуть к механизму взаимозачетов.
Для более детального анализа структуры всей задолженности, целесообразно рассмотреть соотношение дебиторской и кредиторской задолженности, представленный в таблице 8. 

 Таблица 8                                                        
Сравнительный анализ дебиторской и кредиторской
задолженности на конец года
 (тыс. тенге)

Расчёты	Дебиторская
задолженность	Кредиторская
задолженность	Превышение задолженности	
					Дебиторской	Кредиторской	
	2000	2001	2000	2001	2000	2001	2000	2001	
1.С покупателя
ми или поставщиками за товары и услуги	4153,5	984,1	48006,4 	12625,3 			43852,9	11641,2	
2. По авансам	34,5	34,5	-	-	34,5	34,5			
3. С бюджетом			170,3	1189,6			170,3	1189,6	
4. По оплате труда			376,3	4696,7			376,3	4696,7	
5. Задолженность должностных лиц	157,2	135,8			157,2	135,8			
6. С прочими	15320	197,7	-	548,9	15320			351,2	
Итого	19665,2	1352,1	48553	19060,5			28887,8	17708,4	

Налицо превышение кредиторской задолженности над дебиторской в сумме 17708,4 тыс. тенге или почти в 14 раз. То есть, если все дебиторы погасят свои обязательства, то ТОО «Renata» сможет погасить лишь 1/14 часть обязательств перед кредиторами. Но в то же время превышение кредиторской задолженности над дебиторской даёт предприятию возможность использовать эти средства, как привлечённые источники (например полученные авансы израсходованы; полученное сырьё пущено в переработку и т.д.). 

Рисунок 1. Сравнительный уровень дебиторской и кредиторской задолженности
 К концу периода увеличилась статья  «Обеспеченные кредиты», которая к концу отчетного периода стала равна 99 086,9 тыс. тенге. Данная направленность увеличения долгосрочных обязательств, даже при возросшей стоимости собственного капитала и при снижении текущих обязательств в сумме 29 492,5  тыс. тенге, нужно назвать негативной, так как валюта баланса на конец рассматриваемого года увеличилась на  12 631,6 тыс. тенге, что составляет 111,1% по отношению к началу отчетного периода.
Одно из самых «больных» статей в ТОО «Renata» является  «Непокрытый убыток прошлых лет» в сумме 4450,2 тыс. тенге, что свидетельствует о плохом финансовом состоянии предприятия. В отчетном периоде также образовался убыток, сразу свидетельствующий о крайне неудовлетворительной работе предприятия в отчётном периоде и сложившимся в результате этого плохом финансовом положении. 
К «больным» статьям относится и кредиторская задолженность. Наибольший вес в ней имеет задолженность поставщикам и подрядчикам (91,3% от суммы кредиторской задолженности) по неоплаченным в срок расчетным документам. Это свидетельствует о финансовых затруднениях.
Таким образом, на основании проведенного предварительного обзора баланса ТОО «Renata» можно сделать вывод о неудовлетворительной работе предприятия  и росте больных статей в 2001 году. В связи с этим необходимо дать оценку кредитоспособности предприятия, которая производится на основе анализа ликвидности баланса. 

3.2. Анализ ликвидности баланса

При анализе финансового состояния предприятия аналитику необходимо рассмотреть вопросы анализа ликвидности предприятия и баланса.
Известны две концепции ликвидности. По одной из них, под ликвидностью понимается способность хозяйствующего субъекта оплатить свои краткосрочные обязательства, реализуя текущие активы, т.е. превращая их в денежную наличность. Так, О.В. Ефимова пишет, что ликвидностью называется «способность предприятия платить по своим краткосрочным обязательствам». Этим, по её мнению, ликвидность отличается от платежеспособности. Аналогичной точки зрения по определению ликвидности придерживается И.Т. Балабанов: «Ликвидность хозяйствующего субъекта - это способность его быстро погашать свою задолженность». 
По другой концепции, ликвидность – это готовность и скорость, с которой текущие активы могут быть превращены в денежные средства. Так, Н.П. Кондраков отмечает, что «под ликвидностью понимает возможность реализации материальных и других ценностей и превращения их в денежные средства». В работе «Бухгалтерский анализ» английских авторов подчеркивается, что «ликвидность фирмы – это её способность превращать свои активы в деньги для покрытия всех необходимых платежей по мере наступления их срока». Да и само слово «ликвидность», - пишут они, - означает «легко превращаемые в деньги». В.В. Ковалев пишет, что « степень ликвидности определяется продолжительностью временного периода, в течении которого трансформация какого-либо актива может быть осуществлена в денежные средства. Чем короче период, тем выше ликвидность данного актива». Этот вывод перекликается с выводом А.Д. Шеремета: «Чем меньше время, которое потребуется, чтобы данный вид актива превратился в деньги, тем выше его ликвидность».

Рисунок 2. Соотношение собственных и заемных средств ТОО «Рената»

Разделяя полностью вторую концепцию ликвидности, я считаю, что ликвидность определяется как степень покрытия обязательств хозяйствующего субъекта его активами, срок превращения которых в деньги соответствует сроку погашения обязательств. И от того, насколько быстро будет происходить это превращение, зависит его платежеспособность и кредитоспособность. По существу ликвидность хозяйствующего субъекта представляет собой ликвидность баланса. Поэтому для оценки платежеспособности предприятия необходимо глубоко изучить показатели бухгалтерского баланса.
Задача анализа ликвидности баланса возникает в связи с необходимостью давать оценку кредитоспособности предприятия, то есть его способности своевременно и полностью рассчитываться по всем своим обязательствам. От ликвидности баланса следует отличать ликвидность активов, которая определяется как величина, обратная времени, необходимому для превращения их в денежные средства. Чем меньше время, которое потребуется, чтобы данный вид активов превратился в деньги, тем выше их ликвидность.
Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степени их ликвидности и расположенных в порядке возрастания ликвидности, с обязательствами по пассиву, сгруппированными по срокам их погашения и расположенными  в  порядке  убывания  сроков.  
В зависимости от степени ликвидности, т. е. скорости превращения в денежные средства, активы предприятия разделяются на следующие группы.
А1. Наиболее ликвидные активы – к ним относятся все статьи денежных средств предприятия и краткосрочные финансовые вложения (ценные бумаги). Данная группа рассчитывается следующим образом:
А1 = стр.160 + стр.170
А2. Быстро реализуемые активы – дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты.
А2 = стр.150 + стр.151
А3. Медленно реализуемые активы – включающие запасы, НДС, дебиторскую задолженность (платежи по которой ожидаются более, чем через 12 месяцев после отчетной даты) и прочие оборотные активы.
А3 = стр.130 + стр.132 + стр.154 + стр.155
А4. Трудно реализуемые активы – статьи раздела I актива баланса – внеоборотные активы
А4 = стр.032 + стр.060 + стр.080 + стр.110 
Пассивы баланса группируются по степени срочности их оплаты.
П1. Наиболее срочные обязательства – к ним относится кредиторская задолженность.
П1 = стр.260 + стр.261+ стр.262
П2. Краткосрочные пассивы – это краткосрочные заемные средства, и прочие краткосрочные пассивы.
П2 = стр.266 + стр.267
П3. Долгосрочные пассивы – это долгосрочные кредиты и заемные средства, а также доходы будущих периодов, резервы предстоящих расходов и платежей.
П3 = стр.230 + стр.231
П4. Постоянные пассивы или устойчивые – это статьи IV раздела баланса.
П4 = стр.180 + стр.200 + стр.220 – стр.140
Для определения ликвидности баланса следует сопоставить итоги приведенных групп по активу и пассиву.
Баланс считается абсолютно ликвидным, если имеют место следующие соотношения:
А1>=П1
А2>=П2
А3>=П3
А4<=П4
Если выполняются первые три неравенства в данной системе, то это влечет выполнение и четвертого неравенства, поэтому важно сопоставить итоги первых трех групп по активу и пассиву. В случае, когда одно или несколько неравенств имеют противоположный знак от зафиксированного в оптимальном варианте, ликвидность баланса в большей или меньшей степени отличается от абсолютной. При этом недостаток средств по одной группе активов компенсируется их избытком по другой группе в стоимостной оценке; в реальной же ситуации менее ликвидные активы не могут заместить более ликвидные.
Сопоставление ликвидных средств и обязательств позволяет вычислить следующие показатели:
текущая ликвидность, которая свидетельствует о платежеспособности (+) или неплатежеспособности (-) организации на ближайший к рассматриваемому моменту промежуток времени:
ТЛ=(А1+А2)-(П1+П2)
перспективная ликвидность – это прогноз платежеспособности на основе сравнения будущих поступлений и платежей:
ПЛ=А3 – П3
Для анализа ликвидности составляется таблица (таблица 9). В графы этой таблицы записываются данные на начало и конец отчетного периода из сравнительного аналитического баланса по группам актива и пассива. Сопоставляя итоги этих групп, определяют абсолютные величины платежных излишков или недостатков на начало и конец периодов. Таким образом, производится проверка того, покрываются ли обязательства в пассиве баланса активами, срок превращения которых в денежные средства равен сроку погашения обязательств.
Сопоставление итогов I группы по активу и пассиву, т. е. А1 и П1 (сроки до 3-х месяцев), отражает соотношение текущих платежей и поступлений. Сравнение итогов II группы по активу и пассиву, т.е. А2 и П2 (сроки от 3-х до 6-ти месяцев), показывает тенденцию увеличения или уменьшения текущей ликвидности в недалеком будущем. Сопоставление итогов по активу и пассиву для III и IV групп отражает соотношение платежей и поступлений в относительно отдаленном будущем. Анализ, проводимый по данной схеме, достаточно полно представляет финансовое состояние с точки зрения возможностей своевременного осуществления расчетов.

Таблица 9
Соотношение активов и пассивов баланса ТОО «Renata»

Абсолютно 	Соотношение активов и пассивов баланса ТОО «Renata»
	
Ликвидный баланс	2002 год	2003 год	
	На начало года	На конец года	На начало года	На конец года	
А1 П1;
А2  П2;
А3 П3;
А4 П4.	А1 < П1;
А2 > П2;
А3  П3;
А4 П4.	А1 < П1;
А2  П2;
А3 < П3;
А4 > П4.	А1 < П1;
А2  П2;
А3 < П3;
А4 > П4.	А1 > П1;
А2 < П2;
А3 < П3;
А4 > П4.	

Исходя из этого, можно охарактеризовать ликвидность баланса ТОО «Renata»  как недостаточную. Сопоставление итогов А1 и П1(сроки до 3-х месяцев) отражает соотношение текущих платежей и поступлений. На анализируемом предприятии  это соотношение удовлетворяет условию абсолютно ликвидного баланса, что свидетельствует о том, что в ближайший  к  рассматриваемому моменту промежуток времени организации удалось снизить уровень текущих платежей (в 3,5 раза) и сравнять их с поступлениями, что в свою очередь поправило платежеспособность предприятия. Причём, за отчётный год возросли  с 363 200 тенге  до 669 200 тенге наиболее ликвидные активы – денежные средства, для покрытия наиболее срочных обязательств. А в конце анализируемого года появилась такая статья как краткосрочные финансовые инвестиции, что в сложившейся благоприятной ситуации дает возможность для расширения производства. В начале анализируемого года соотношение А1 и П 1 было 0,0075:1 (363 200тенге / 48 176 700 тенге), а на конец года 1:0,99. Таким образом в конце года предприятие могло оплатить абсолютно ликвидными средствами все свои краткосрочные обязательства. 
Сравнение итогов А2 и П2 в сроки до 6 месяцев показывает тенденцию изменения текущей ликвидности в недалёком будущем. Текущая ликвидность свидетельствует о платежеспособности (+) или неплатежеспособности (-) организации на ближайший к рассматриваемому моменту промежуток времени.
ТЛ на конец года.=(А1+А2)-(П1+П2) = (13869,2 +1018,6) - (13814,9 +5245,6) = - 4172,7 тыс. тенге.
То есть на конец года текущая ликвидность предприятия отрицательна. Так как второе неравенство не соответствует условию абсолютной ликвидности баланса (А2<П2), то даже при погашении краткосрочной дебиторской задолженности, предприятие не сможет погасить свои краткосрочные обязательства и ликвидность не будет положительной. 
Проводимый по изложенной схеме анализ ликвидности баланса является приближенным. Более детальным является анализ платежеспособности при помощи финансовых коэффициентов, который проведен ниже.
                    
•	Общий показатель ликвидности (L1, формула 3.2.1) применяется для комплексной оценки ликвидности баланса в целом. С помощью данного показателя осуществляется оценка изменения финансовой ситуации в организации с точки зрения ликвидности. Данный показатель применяется также при выборе наиболее надежного партнера из множества потенциальных партнеров на основе отчетности. Его значение должно быть не ниже 1:

L1 =  А1 + 0,5*А2 + 0,3*А3                                 (3.2.1)
                  П1 + 0,5*П2 + 0,3*П3         
•	Коэффициент текущей ликвидности (L2, формулы 3.2.2 и 3.2.3) дает общую оценку ликвидности активов, показывая, сколько тенге текущих активов предприятия приходится на один тенге текущих обязательств. Расчет основывается на том, что предприятие погашает краткосрочные обязательства в основном за счет текущих активов; следовательно, если текущие активы превышают по величине текущие обязательства, предприятие может рассматриваться как успешно функционирующее. Размер превышения и задается коэффициентом текущей ликвидности. Согласно общепринятым международным стандартам, считается, что этот коэффициент должен находится в пределах 2 (иногда 3). Нижняя граница обусловлена тем, что оборотных средств должно быть достаточно для погашения краткосрочных обязательств, иначе предприятие окажется под угрозой банкротства. Превышение основных средств над краткосрочными обязательствами, более чем в 2 (3) раза считается также нежелательным, т. к. может свидетельствовать о нерациональности структуры капитала. Рост показателя в динамике - положительная тенденция.

L2 =       Текущие активы
         Текущие обязательства                                                    (3.2.2)

L2 = А1 + А2 + А3
              П1 + П2                                                                         (3.2.3)

•	Коэффициент быстрой (срочной) ликвидности (L3, формула 3.2.4.) аналогичен по смыслу коэффициенту текущей ликвидности, но исчисляется по более узкому кругу текущих активов, когда из расчета исключена наименее ликвидная их часть - производственные запасы. Необходимость расчета этого показателя вызвана тем, что ликвидность отдельных категорий оборотных средств не одинакова. Следует учитывать еще одно ограничение в использование коэффициента ликвидности. Так, к наиболее ликвидным активам относится не только долгосрочные, но и краткосрочные ценные бумаги и чистая дебиторская задолженность. В условиях развитой рыночной экономики такой подход оправдан, и предприятие имеет целый ряд законодательно регламентируемых возможностей, с помощью которых оно может взыскать долг со своего клиента. По международным стандартам уровень показателя должен быть выше 1.

L3 = Текущие активы – Товарно-материальные запасы            (3.2.4)
                        Текущие обязательства

•	Коэффициент абсолютной ликвидности (платежеспособности) (L4, формулы 3.2.5 и 3.2.6) является наиболее жестким критерием ликвидности, показывая, какая часть краткосрочных заемных обязательств может быть при необходимости погашена немедленно. В западной практике этот показатель рассчитывается редко:

L4 =  Денежные средства                                                              (3.2.5)
              Текущие обязательства

L4 =       А1                                                                                      (3.2.6)
         П1 + П2           

Различные показатели ликвидности не только дают характеристику устойчивого финансового состояния организации, но и отвечают интересам различным внешних пользователей аналитической информации. Например, для поставщиков сырья и материалов наиболее интересен коэффициент абсолютной ликвидности. Банк, дающий кредит данной организации, больше внимания уделяет коэффициенту критической оценки. Покупатели и держатели акций в большей мере оценивают финансовую устойчивость организации по коэффициенту текущей ликвидности.
В целом можно отнести организацию к тому или иному классу кредитоспособности. Но сложность заключается в том, что:
	не установлены нормативные значения коэффициентов ликвидности для организаций различной отраслевой принадлежности;
	не определена относительная значимость оценочных показателей и нет алгоритма расчета обобщающего критерия.
В целом из расчета показателей видны заниженные в несколько раз значения почти всех коэффициентов в 2002, в 2003 за счет роста ТМЗ и краткосрочных финансовых инвестиций ситуация изменилась – динамика перешла в положительную, однако установленным нормам стал соответствовать только показатель абсолютной ликвидности.
Общий показатель ликвидности (L1) на конец 2003 года практически в 2 раза меньше нормального значения, и кроме того в динамике он увеличился. Т.е. на данном предприятии сумма всех ликвидных средств составляет лишь половину от всех его платежных обязательств (краткосрочных, среднесрочных, долгосрочных). Это естественно создает негативное впечатление об организации с точки зрения возможностей своевременного осуществления расчетов.
 Коэффициент текущей ликвидности (L2) - главный показатель платежеспособности. Нормальным значением для данного показателя считаются соотношения от 2 до 3. У анализируемой организации значение этого коэффициента не превышает 2,25, т.е. находится на нижней допустимой грани. Думаю, что здесь можно говорить о наличии финансового риска, если принять во внимание различную степень ликвидности активов. В случае, если не все активы смогут быть реализованы в срочном порядке, то возникнет угроза финансовой стабильности организации.
 Коэффициент быстрой  ликвидности (L3) раскрывает отношение наиболее ликвидной части оборотных средств, т.е. без учета ТМЗ, к краткосрочным обязательствам. На  конец 2001 года имеется тенденция положительной динамики ликвидности.   
Коэффициент абсолютной ликвидности (L4) равен отношению величины наиболее ликвидных активов к сумме наиболее срочных обязательств и краткосрочных пассивов. Из расчета мы видим, что его значение почти в 6 раз меньше нормального ограничения. Хотя можно отметить рост данного показателя за отчётный период в 5 раза, что является позитивным моментом 
Таким образом, подавляющая часть коэффициентов ликвидности имеет заниженные в несколько раз значения (по сравнению с нормами), однако положительную динамику в течение данного периода. Это позволяет сделать вывод о улучшении  уровня  ликвидности баланса ТОО «Renata». 
Таким образом,  перейдем  к анализу деловой активности предприятия. Оценка оборачиваемости  производится  путем сопоставления её показателей за несколько хронологических периодов по анализируемому предприятию. Показателями оборачиваемости являются:
 Коэффициент оборачиваемости, показывающий число оборотов анализируемых средств за отчётный период и равный отношению чистого дохода от реализации без НДС к средней стоимости оборотных средств,  причем:
•	от скорости оборота средств зависит размер годового оборота;
•	с размерами оборота, а, следовательно, и с оборачиваемостью, связана относительная величина условно-постоянных расходов: чем быстрее оборот, тем меньше на один оборот приходится этих расходов;
•	ускорение оборота на той или иной стадии кругооборота средств зависит от того, как быстро совершается оборот на других стадиях.
Время оборота, показывающее среднюю продолжительность одного оборота в днях и определяемое отношением средней стоимости к чистому доходу от реализации и умноженное на число календарных дней в анализируемом периоде. 
Показатели деловой активности характеризуют результаты и эффективность текущей основной производственной деятельности. Оценка деловой активности на качественном уровне может быть получена в результате сравнения деятельности данного предприятия и аналогичных по сфере приложения капитала предприятий. Качественными критериями являются: широта рынков сбыта продукции; наличие продукции, поставляемой на экспорт; репутация предприятия, выражающаяся в известности клиентов, пользующихся услугами предприятия и др. Количественная оценка делается по двум направлениям: степень выполнения плана по основным показателям, обеспечение темпов их роста и уровень эффективности использования ресурсов предприятия.
Для реализации анализа деловой активности на анализируемом предприятии могут быть рассчитаны различные показатели, характеризующие эффективность использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. В свою очередь они подразделяются на две группы:
A.	Общие показатели оборачиваемости активов, к ним относятся:
•	Коэффициент общей оборачиваемости авансированного капитала (ресурсоотдачи) или коэффициент трансформации (D1, формула 3.2.7) показывает сколько раз за год совершает полный цикл производства и обращения, приносящий соответствующий эффект в виде дохода, или сколько денежных единиц реализованной продукции принесла каждая единица активов. Рост показателя в динамике - благоприятная тенденция; чем выше показатель - тем больше изношены основные средства.
D1 =  Доход  от реализации продукции (2) 
          Авансированный (совокупный) капитал*                    (3.2.7)

•	Коэффициент оборачиваемости мобильных средств (D2, формула 3.2.8) показывает скорость оборота всех оборотных средств предприятия.

D2 = Доход от реализации  работ (услуг) (2)            (3.2.8)
                           Текущие активы *

•	Коэффициент отдачи нематериальных активов (D3, формула 3.2.9) показывает эффективность использования нематериальных активов (в оборотах).

D3 = Доход от реализации работ (услуг) (2)                 (3.2.9)       
                  Нематериальные активы (1)*

•	Коэффициент фондоотдачи (D4) показывает эффективность использования основных средств предприятия (в оборотах). Его рост может быть достигнут или из-за повышения объема реализации продукции или за счет более высокого технического уровня основных средств. Чем выше фондоотдача, тем меньше издержек отчетного периода. Низкий уровень показателя свидетельствует или о недостаче объема реализации или о слишком высоком уровне вложений в эти виды активов.
D4 = Доход от реализации работ (услуг)(2)               (3.2.10)      
                          Основные средства(1)*       

Таблица 10
Расчет общих показателей оборачиваемости на ТОО «Renata» за 2002 и 2003 годы
№	
Показатели	Значения показателей по годам	
		2002	2003	%  к 2002	
1	Средняя стоимость авансированного капитала , тыс. тенге	1645,2	6199,25	В 3,7 раза	
2	Средняя величина текущих активов , тыс. тенге	40822,45	40722,45	99,7	
3	Средняя стоимость НМА, тыс. тенге	220,45	359,4	163,03	
4	Средняя стоимость основных средств, тыс. тенге	37944,05	78844,85	207,7	
5	Доход от реализации без НДС,  тыс. тенге	258713,5	360264	139,2	
                                             Расчетные показатели			
D1	Коэффициент оборачиваемости
авансированного  капитала	157,2	58,11	36,9	
D2	Коэффициент оборачиваемости мобильных  средств	6,3	8,8	139,6	
D3	Коэффициент отдачи нематериальных активов	1173,5	1002,4	85,4	
D4	Коэффициент фондоотдачи	6,8	4,5	66,1	

В. Показатели управления активами, к ним относятся:
•	Коэффициент оборачиваемости собственного капитала характеризует различные аспекты деятельности: с финансовой точки зрения - скорость оборота вложенного капитала; с экономической - активность денежных средств, которыми рискует вкладчик; с коммерческой - отражает или излишек продаж или их недостаток. Если показатель слишком высок (что означает превышение уровня реализации над вложенным капиталом), это влечет за собой рост кредитных ресурсов и возможность достижения такого уровня, за которым кредиторы начинают участвовать в деле больше, чем собственники. Низкий показатель означает бездействие части собственных оборотных средств. В этом случае показатель указывает необходимость вложения собственных оборотных средств в другие более подходящие источники доходов

 D1 = Доход от реализации работ (услуг)                (3.2.11)        
              Собственный капитал

•	Коэффициент оборачиваемости материальных средств  показывает число оборотов запасов и затрат за анализируемый период:

D2 =  Доход от реализации                                 (3.2.12)
            Средняя стоимость
         материальных средств

то же самое в днях
D3 =  360 дней                                                           (3.2.13)
               D2

•	Коэффициент оборачиваемости денежных средств (D4, формула 3.2.14) показывает скорость оборота денежных средств:

D4 = Доход от реализации                                    (3.2.14)
              Денежные средства
•	Коэффициент оборачиваемости средств в расчетах (D5, формулы 3.2.15 и 3.2.16) показывает расширение или снижение коммерческого кредита, предоставляемого предприятием. По нему судят сколько раз в среднем дебиторская задолженность превращалась в денежные средства в течение периода. Полезно сравнивать этот показатель с коэффициентом оборачиваемости кредиторской задолженности. Такой подход позволяет сопоставить условия коммерческого кредитования, которыми предприятие пользуется у других предприятий, с теми условиями кредитования, которые предприятие предоставляет другим.

D5 =      Доход от реализации                               (3.2.15)
             Дебиторская задолженность
то же самое в днях показывает срок погашения дебиторской задолженности
D6 =  360 дней                                                               (3.2.16)
               D5
•	Коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности (D7, формулы 3.2.17 и 3.2.18) показывает расширение или снижение коммерческого кредита, предоставляемого предприятию
D7 =    Доход от реализации                                     (3.2.17)
        Кредиторская задолженность
то же самое в днях показывает срок погашения кредиторской задолженности
D8 = 360 дней                                                                  (3.2.18)
              D7
•	Показатель продолжительности операционного цикла (D9, формула 3.2.19) определяет сколько дней в среднем потребуется для производства, продажи и оплаты продукции предприятия, т. е. в течение какого периода денежные средства связаны в материально-производственных запасах.

D9 = D6 + D3     (3.2.19)
Рассчитанные показатели оборачиваемости оборотных средств приведены в таблице 11

Таблица 11

Показатели оборачиваемости оборотных средств за 2002 – 2003 гг.

№	
Показатели	Значения показателей по годам	
		2002	2003	%  к 2002	
1	Средняя стоимость материальных оборотных средств, тыс. тенге	8138,65	17783,5	218,5	
2	Средняя дебиторская задолженность, тыс. тенге	13505,2	2603,3	19,2	
3	Средняя стоимость оборотных средств, тыс. тенге	40822,45	40722,5	99,7	
4	Доход от реализации без НДС, тыс. тенге	258713,5	360264	139,2	
5	Средняя величина собственного капитала, тыс. тенге	1645,2	6199,25	В 3,8
раза	
6	Средняя кредиторская задолженность, тыс. тенге	45991,45	30995,8	67,4	
7	Средняя величина денежных средств, тыс. тенге	191	516,2	В 2,7
 раза	

                                             Расчетные показатели			
D1	Коэффициент оборачиваемости
собственного капитала	127,25	58,1	45,6	
D3	Время оборота материальных  средств, дни	11,3	17,7	156,6	
D4	Коэффициент оборачиваемости денежных средств	1354,5	697,9	51,5	
D5	Коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности	19,1	138,2	В 7,2 раза	
D6	Время оборота дебиторской задолженности, дней	18,8	2,6	13,9	
D7	Коэффициент оборачиваемости кредиторской  задолженности	5,6	11,6	 В 2 
раза	
D8	Время оборота кредиторской задолженности, дней	64,2	31,03	48,3	
D9	Продолжительность операционного цикла, дней               	30,1	20,3	67,6	

Из данных таблицы 11 видно, что оборачиваемость дебиторской задолженности увеличилась по сравнению с 2002 годом с 19,1 оборотов в год до 138,2 оборотов, то есть по сравнению с предыдущим годом погашение дебиторской задолженности происходило более быстрыми темпами. Время оборота дебиторской задолженности составляет 18,7 дней в 2002 и 2,6 дней в 2003 году. Это говорит о том, что дебиторская задолженность погашается  достаточно быстро. Изменение времени оборота по годам представлено на рисунке 3.
Более существенно уменьшилась оборачиваемость материальных оборотных средств с 31,7 оборотов в 2002 году до 20,2 оборотов в 2003 году. Соответственно время оборота увеличилось до 17,7 дней.
Более существенно уменьшилась оборачиваемость материальных оборотных средств с 31,7 оборотов в 2002 году до 20,2 оборотов в 2003 году. Соответственно время оборота увеличилось до 17,7 дней. Уменьшение оборачиваемости произошло за счет затруднений со сбытом продукции, которые в свою очередь вызваны неэффективностью управления запасами; недостаточным исследованием фирмой рынка сбыта своей продукции и возможностей расширения каналов сбыта.

Рисунок 3. Изменение времени оборота оборотных средств
Таким образом, рассчитанные коэффициенты деловой активности ТОО «Renata» имеют большое значение для оценки финансового положения субъекта, поскольку скорость оборота средств оказывает непосредственное влияние на его платежеспособность. Кроме того, увеличение скорости оборота средств отражает при прочих равных условиях повышение производственно- технического потенциала анализируемого предприятия.

3.3. Анализ финансовой устойчивости ТОО «Renata»

В рыночных условиях, когда хозяйственная деятельность предприятия и его развитие осуществляется за счёт самофинансирования, а при недостаточности собственных финансовых ресурсов - за счёт заёмных средств, важной аналитической характеристикой является финансовая устойчивость предприятия.
Финансовая устойчивость- это определённое состояние счетов предприятия, гарантирующее его постоянную платежеспособность. В результате осуществления какой-либо хозяйственной операции финансовое состояние предприятия может остаться неизменным, либо улучшиться, либо ухудшиться. Поток хозяйственных операций, совершаемых ежедневно, является как бы «возмутителем» определённого состояния финансовой устойчивости, причиной перехода из одного типа устойчивости в другой. Знание предельных границ изменения источников средств для покрытия вложения капитала в основные фонды или производственные запасы позволяет генерировать такие потоки хозяйственных операций, которые ведут к улучшению финансового состояния предприятия, к повышению его устойчивости.
Задачей анализа финансовой устойчивости является оценка величины и структуры активов и пассивов. Это необходимо, чтобы ответить на вопросы: насколько организация независима с финансовой точки зрения, растет или снижается  уровень этой независимости и отвечает ли состояние его активов и пассивов задачам её финансово-хозяйственной деятельности.
На практике применяют разные методики анализа финансовой устойчивости. Проанализируем финансовую устойчивость предприятия с помощью абсолютных показателей.
Обобщающим показателем финансовой устойчивости является излишек или недостаток источников средств для формирования запасов и затрат, который определяется в виде разницы величины источников средств и величины запасов и затрат. Общая величина запасов и затрат  равна сумме строк 130, 132 и 140 актива баланса.
Для характеристики источников формирования запасов и затрат используется несколько показателей, которые отражают различные виды источников:
1.	Наличие собственных оборотных средств;
2.	Наличие собственных и долгосрочных заёмных источников формирования запасов и затрат или функционирующий капитал);
3.	Общая величина основных источников формирования запасов и затрат . В виду отсутствия краткосрочных заёмных средств на ТОО «Renata» данный показатель суммарно равен второму. 
Рассчитанные показатели приведены в таблице 12.

Таблица 12
Определение типа финансового состояния предприятия
(тыс. тенге)

Показатели	2002		2003		
	На начало
Года	На конец
года	На начало
Года	На конец
Года	
1.0бщая величина запасов и затрат (ЗЗ)	8308	18501,4	18501,4	27693,9	
2.Наличие собственных оборотных средств     (СОС)	- 1788,3	- 71250,3	- 71250,3	- 75232,2	
3.Функционирующий капитал (КФ)	- 1788,3	- 10023,2	- 10023,2	23854,7	
4.0бщая величина источников (ВИ)	- 1788,3	- 10023,2	- 10023,2	23854,7	

Трем показателям наличия источников формирования запасов и затрат соответствуют три показателя обеспеченности запасов и затрат источниками формирования:

1.Излишек (+) или недостаток (-) СОС (Фс= СОС-ЗЗ)	-10096,3	- 89751,7	- 89751,7	- 102926,1	
2.Излишек (+) или недостаток (-) собственных и долгосрочных заёмных источников ( Фт=КФ-33)	-  10096,3	- 28524,6	-28524,6	- 3839,2	
3.Излишек (+) или недостаток (-) общей величины основных источников (Фо=ВИ-ЗЗ)	- 10096,3	- 28524,6	- 28524,6	- 3839,2	

То есть не одного из вышеперечисленных источников не хватало ни на начало, ни на конец года.
С помощью этих показателей определяется трёхкомпонентный показатель типа    финансовой ситуации          (3.3.1)
Возможно выделение 4х типов финансовых ситуаций:
1. Абсолютная устойчивость финансового состояния. Этот тип ситуации встречается крайне редко, представляет собой крайний тип финансовой устойчивости и отвечает следующим условиям: Фс  О; Фт  О; 
Фо  0; т.е. S = {1,1,1};                                                          (3.3.2)
2..Нормальная устойчивость финансового состояния, которая гарантирует платежеспособность: Фс < 0; Фт  0; Фо  0; т.е. S = {0,1,1};  (3.3.3)
3.Неустойчивое финансовое состояние, сопряженное с нарушением платежеспособности, но при котором всё же сохраняется возможность восстановления равновесия за счет пополнения источников собственных средств за счет сокращения дебиторской задолженности, ускорения оборачиваемости запасов: Фс < 0; Фт < 0; Фо  0; т.е. S = {0,0,1};                                         (3.3.4)
4. Кризисное финансовое состояние, при котором предприятие на грани банкротства, поскольку в данной ситуации денежные средства, краткосрочные ценные бумаги и дебиторская задолженность не покрывают даже его кредиторской задолженности: 
Фс < 0; Фт < 0; Фо < 0; т.е. S={0,0,0}.                                    (3.3.5)
На ТОО «Renata» трёхкомпонентный показатель финансовой ситуации S = {0;0;0} как в 2002, так и в 2003 году. Таким образом финансовую устойчивость в начале и в конце отчётного периода можно считать критической.
         Исходя из целей, поставленных в данной работе, более приемлемо использовать для анализа финансовой устойчивости ТОО "Renata" относительные показатели на основании данных бухгалтерского баланса:
•	 Коэффициент финансовой независимости (U1, формула 3.3.6) показывает удельный вес собственных средств в общей сумме источников финансирования. Нормативное значение должно быть не менее 0,5.

U1 = Собственный капитал        (3.3.6)
                                                   Валюта баланса

•	Коэффициент соотношения собственных и привлеченных средств (U2, формула 3.3.7) дает наиболее общую оценку финансовой устойчивости предприятия. Он имеет простую интерпретацию: его значение, равное 0,178, означает, что на каждый рубль собственных средств, вложенных в активы предприятия, приходится 17, 8 коп. заемных средств. Нормативное значение показателя должно быть не более 1. Рост показателя в динамике свидетельствует об усилении зависимости предприятия от внешних инвесторов и кредиторов, т. е. о некотором снижении финансовой устойчивости, и наоборот.
U2  =     Заемный капитал              (3.3.7)
                                       Собственный капитал

•	Коэффициент маневренности собственного капитала (U3, формула 3.3.8) показывает, какая часть собственного капитала используется для финансирования текущей деятельности, т. е. вложена в оборотные средства, а какая часть капитализирована. Значение этого показателя может ощутимо варьировать в зависимости от структуры капитала и отраслевой принадлежности предприятия.
U3 = Собственные оборотные средства (3.3.8)
Собственный капитал

•	Коэффициент финансовой устойчивости (U4, формула 3.3.9) показывает какая часть активов финансируется за счет устойчивых источников. Нормативное значение показателя должно быть не менее 0,75.
U4  = Собственный капитал + Долгосрочные обязательства (3.3.9)
Валюта баланса

Из данных таблицы можно сделать выводы о состоянии каждого коэффициента и о финансовой устойчивости предприятия в целом.
1.	Коэффициент независимости на ТОО «Renata» на конец 2003 года составляет 0,06, что очень далеко  к рекомендуемой норме, следовательно предприятие имеет собственных средств меньше, чем заемных и что говорит о его финансовой зависимости. Но нужно отметить повышение данного коэффициента по сравнению с 2002 года на 0,03.
2.	Значение коэффициента соотношения заёмных и собственных средств свидетельствует, что в начале отчётного периода предприятие привлекало на каждый 1тенге собственных средств, вложенных в активы,  15 тенге заёмных средств. В течение отчётного периода заёмные средства уменьшились до 11 тенге на каждый 1тенге собственных вложений. Однако этот коэффициент превысил верхнюю границу от  резкого увеличения заёмных средств, которое  может в будущем усилить зависимость предприятия от привлечённых средств. На ТОО «Renata» это выражается в постоянном росте кредиторской задолженности с одновременным падением доли собственных средств.
3.	Коэффициент манёвренности собственных средств и коэффициент обеспеченности собственными средствами на начало 2002 года имели положительное  значение так, как у предприятия были собственные оборотные средства. В течение 2-х лет данные показатели снизились  и к концу 2003 года эти коэффициенты приобрели значения соответственно отрицательные значения. Это связано с снижением  собственных оборотных средств на ТОО «Renata».  Поэтому  при продолжении данной тенденции предприятие  не будет иметь возможности  улучшения финансовой автономности в будущем. 
4.	Коэффициент финансовой устойчивости  начиная с конца 2002 года постепенно увеличивается , так на конец 2002 года он составлял значение < 0  , а к концу 2003  года составил 0,84, т.е. превысил норму данного коэффициента. Такое резкое увеличение  положительно влияет на финансовое положение предприятия,   т. к. за счет устойчивых источников финансируется  84 % активов предприятия.
Различные стороны производственной, сбытовой, снабженческой и финансовой деятельности предприятия получают законченную денежную оценку в системе показателей финансовых результатов. Обобщённо наиболее важные показатели финансовых результатов деятельности предприятия представлены в форме №2 «Отчёт о финансовых результатах финансово-хозяйственной деятельности ». К ним относятся:
•	доход ( убыток) от реализации продукции;
•	доход (убыток) от неосновной деятельности;
•	балансовый доход;
•	налогооблагаемый доход;
•	чистый доход и др.
Показатели финансовых результатов характеризуют абсолютную эффективность хозяйствования предприятия. Важнейшими среди них являются показатели дохода, который в условиях перехода к рыночной экономике составляет основу экономического развития предприятия. Рост доходности создаёт финансовую базу для самофинансирования, расширенного производства, решение проблем социальных и материальных потребности трудового коллектива. За счёт дохода выполняются также часть обязательств предприятия перед бюджетом, банками и другими предприятиями и организациями. Таким образом, показатели дохода становятся важнейшими для оценки производственной и финансовой деятельности предприятия. Они характеризуют степень его деловой активности и финансового благополучия.
Анализ финансовых результатов деятельности предприятия включает в качестве обязательных элементов исследование:
1.	Изменений каждого показателя за текущий анализируемый период («горизонтальный анализ» показателей финансовых результатов за отчётный период).
2.	Исследование структуры соответствующих показателей и их изменений («вертикальный анализ» показателей).
3.	Исследование влияние факторов на доход («факторный анализ»).
4.	Изучение в обобщённом виде динамики изменения показателей финансовых показателей за ряд отчётных периодов (то есть «трендовый анализ» показателей).
 Для проведения вертикального и горизонтального анализа рассчитаем таблицу 13, используя данные отчётности предприятия из формы №2.

Таблица 13
Анализ доходности ТОО «Renata» за 2002  и 2003 годы
(тыс. тенге)
	За 2002 
год	За 2003 год	Отклонения	
Наименование показателя			+ / -	%	
1. Доход от реализации товаров, работ услуг 	258713,5	360264	+101550,5	139,2	
2.Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг 	244915,4	343535,9	+ 98620,5	140,2	
3. Валовой доход.	13798,1	16728,1	+ 2930	121,2	
5.	Расходы всего, 
     в том числе:	24023,5	20386,6	- 3636,9	84,8	
Общие и административные расходы	5336,6	10600,9	+ 5264,3	198,6	
Расходы по реализации	3301,1	4582,0	+ 1280,9	138,8	
Расходы на выплату процентов	15385,8	5203,7	- 10182,1	33,8	
6.Доход (убыток) от основной деятельности	- 10225,4	- 3658,5	+ 6566,9	35,7	
7. Доход (убыток) от неосновной деятельности	7201,9	350,5	- 6851,4	4,8	
8.Доход (убыток) от обычной деятельности до 
налогообложения	- 3023,5	- 3308	- 284,5	109,4	
9. ЧИСТЫЙ ДОХОД (УБЫТОК)	-3023,5	- 3308,0	- 284,5	109,4	

Из данных таблицы видно, что убыток до налогообложения в 2003 году существенно увеличился  по сравнению с 2002 годом на 284,5 тыс. тенге или  на 9,4 %. Таким образом наметилась отрицательная  тенденция изменения величины балансового дохода, в нашем случае убытка.
Снижению балансового дохода способствовало:
•	Убыток от основной деятельности  в сумме 3658,5  тыс. тенге в 2003 году 
•	Увеличение  общих и административных расходов в 2003 году на 5264,3 тыс. тенге, а также расходов по реализации на 38,8%.
Таким образом факторы, уменьшающие балансового дохода по сумме были перекрыты действием уменьшающих  её факторов, что в итоге и обусловило снижение  балансового дохода в отчетном году.     
В условиях рыночных отношений велика роль показателей рентабельности продукции, характеризующих уровень доходности (убыточности) её производства. Показатели рентабельности являются относительными характеристиками финансовых результатов и эффективности деятельности предприятия. Они характеризуют относительную доходность предприятия, измеряемую в процентах к затратам средств или капитала с различных позиций.
Показатели рентабельности - это важнейшие характеристики фактической среды формирования доход предприятий. По этой причине они являются обязательными элементами сравнительного анализа и оценки финансового состояния предприятия. При анализе производства показатели рентабельности используются как инструмент инвестиционной политики и ценообразования. Основные показатели рентабельности можно объединить в следующие группы:
1.	Рентабельность продукции, продаж (показатели оценки эффективности управления);
2.	Рентабельность производственных фондов;
3.	Рентабельность вложений в предприятия (доходность хозяйственной деятельности).
1.Рентабельность продукции.
Рентабельность продукции показывает, сколько дохода приходится на единицу реализованной продукции. Рост данного показателя является следствием роста цен при постоянных затратах на производство реализованной продукции (работ, услуг) или снижения затрат на производство при постоянных ценах, то есть о снижении спроса на продукцию предприятия, а также более быстрым ростом цен чем затрат. 
Рентабельности продукции включает в себя следующие показатели:
1.	Рентабельность всей реализованной продукции, представляющую собой отношение дохода от реализации продукции на чистый доход от его реализации (без НДС);
2.	Общая рентабельность, равная отношению балансового дохода к чистому доходу от реализации продукции (без НДС);
3.	Рентабельность продаж по чистому доходу, определяемая как отношение дохода к чистому доходу от реализации (без НДС);
4.	Рентабельность отдельных видов продукции. Отношение дохода от реализации данного вида продукта к его продажной цене.
Расчёт данных показателей по ТОО «Renata» представлен в таблице 14. 

Таблица 14
Показатели  рентабельности  продукции ТОО “ Renata ”
(тыс. тенге)

Показатели	
Расчет	2002	2003	Отклонения   + /-	%	
1. Доход от реализации товаров, работ, услуг 	стр.010	258713,5	360264	+101550,5	139,2	
2. Доход от реализации.	стр.050	- 10225,4	- 3658,5	+ 6566,9	35,7	
3. Балансовый доход.	стр.070	- 3023,5	- 3308,0	- 284,5	109,4	
4. Чистый доход.	с.070-080	- 3023,5	- 3308,0	- 284,5	109,4	
Расчетные показатели (%)	
1. Рентабельность всей реализованной продукции.	стр.050 стр.010	- 4	- 1,01	+ 2,99		
2. Общая рентабельность.	стр.070  стр.010	- 1,2	- 0,9	+ 0,3		
3. Рентабельность продаж по чистому  доходу.	с.070-080       стр.010	- 1,2	- 0,9	+ 0,3		

На основе данных таблицы построим диаграмму:
      
Рисунок 4. Изменение показателей рентабельности продукции за 2002-2003 гг.
На основе расчётов можно сделать следующие выводы:
Все показатели рентабельности, несмотря на положительную динамику, показывают, что в отчетном периоде предприятие работало себе в убыток. 
Из показателя рентабельности продаж по чистому доходу в 2003 году, видно, что спрос на продукцию несколько возрос. 
Убытки по показателю рентабельности всей реализованной продукции уменьшились в 4 раза, однако предприятие не достигло уровня доходности своей продукции (работ, услуг) и осталось убыточным. Это свидетельствует о необходимости пересмотра цен и усиления контроля за использованием материально-производственных запасов, а также способности предприятия контролировать себестоимость  реализации продукции, т.е. ту часть средств которая необходима для оплаты текущих расходов. 
Выше перечисленные показатели зависят от многих факторов и существенно варьируют по торговым предприятиям различного профиля, размера, структуры активов и источников средств.
Из данных таблиц  13 и 14 можно сделать следующие выводы по анализу рентабельности анализируемого предприятия:
-	увеличение издержек производства на сумму 98620,5 тыс. тенге, общих и административных расходов, расходов по реализации в сумме 6544,5 тыс. тенге имеет в целом негативные стороны  в отношении себестоимости продукции, а следовательно и её цен;
-	убыток в сумме 3308 тыс. тенге свидетельствует об отсутствии рентабельности продукции и относительном снижении издержек обращения;
-	увеличение показателя чистого дохода от реализации продукции на 101550,5 тыс. тенге свидетельствует о том, что ТОО «Renata» получает больший доход от основной деятельности.
Таким образом факторы, уменьшающие балансовый доход по сумме не были перекрыты действием увеличивающих её факторов, что в итоге и обусловило убыток в отчетном году.
Результатом от прочей финансово-хозяйственной деятельности в 2003 году стал доход в размере 350,5 тыс. тенге, в то время как в предыдущем году наблюдался доход в размере 7201,9тыс. тенге, который уменьшился за отчетный период на 6851,4 тыс. тенге.
В отчетном периоде подоходный налог не был оплачен предприятием за счет необлагаемого минимума, т.к. результатом финансово-хозяйственной деятельности явился убыток в сумме 3308 тыс. тенге.
Хоть в целом все показатели доходности и рентабельности в отчётном году обладали положительной динамикой, все равно фирма несла убытки, что негативно характеризует деятельность ТОО «Renata» в 2003 году.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате анализа работы ТОО «Renata» и его финансового состояния за период с 2002 по 2003 год было выявлено, что в целом предприятие являлось убыточным, а его финансовое положение неустойчивым. Хотя можно отметить намечающуюся тенденцию улучшения деловой активности анализируемого объекта.
Учитывая тот фактор, что ТОО «Renata», кроме производства товарно-материальных ценностей, занимается посреднической и коммерческой деятельностью, предложения, которые будут рекомендоваться для эффективного функционирования данного предприятия носят в большей доли своей финансовый характер:
-	необходимо увеличивать долю собственного оборотного капитала в стоимости имущества и добиваться, чтобы темпы роста собственного оборотного капитал были выше темпов роста заемного капитала;
-	принять меры по снижению кредиторской задолженности; в первую очередь это касается счетов к оплате, полученных от поставщиков. По ним либо должна быть произведена оплата, либо возвращены поставленные товары;
-	следует увеличить объем инвестиций в основной капитал и его долю в общем имуществе организации;
-	необходимо повышать оборачиваемость оборотных средств предприятия; особенно обратить внимание на приращение наиболее ликвидных активов;
-	величина медленно реализуемых активов чрезвычайно велика. Нужно выяснить, в чем причина накопления сверхплановых запасов. Они должны быть немедленно пущены в производство. Если же имеются залежалые, порченные, неликвидные запасы, то их надо реализовывать по любой стоимости или списывать;
-	принять меры по приращению собственных источников средств и сокращению заемных пассивов для восстановления финансовой самостоятельности организации;
-	обратить внимание на организацию производственного цикла, на рентабельность продукции, ее конкурентоспособность.
Доход занимает лидирующее положение в иерархии целей экономической организации. Отсутствие данного показателя на анализируемом предприятии произошло, прежде всего как это было выяснено в ходе анализа из-за высокой себестоимости продукции. Данный фактор говорит о том , что необходимо либо увеличивать объем продаж, путем расширения своей доли на рынке (что при нынешней жестокой конкуренции на рынке полиграфической продукции крайне сложно), либо сократить постоянные затраты.
Анализ платежеспособности и ликвидности ТОО «Renata» показывает, что предприятие в 2003 году остается неплатежеспособным, однако по сравнению  с 2002 годом ликвидность возросла.
Анализируя структуру капитала, что предприятие стало в большей степени использовать кредиты банков. С одной стороны это расширяет возможности предприятия в получении дохода, расширения его производственной деятельности, с другой стороны, это является отрицательным фактором, учитывая сложную экономическую ситуацию в нашей стране:  высокие проценты за пользование заемными средствами, сложности в получении кредита. Поэтому следовало бы разработать целевую стратегию с использованием финансовых рычагов, под которыми понимается использование ситуации, когда капиталы, одолженные при фиксированной процентной ставке, могут дать более высокий доход.
Главное при  решении вопроса о привлечении заемных средств, т.е. увеличение соотношения заемных средств и акционерного капитала надо исходить из различных целей:
а) Обеспечить рост дохода на акционерный капитал;
б) обеспечить общий рост дохода;
в) увеличить акционерный капитал;
г) обеспечить рост объема продаж.
Поскольку значительной статьей притока денежных средств являются также поступления от дебиторов, следует обратить внимание на оборачиваемость дебиторской задолженности, период погашения и  доли её в общем объеме текущих активов, так как в следствии этого увеличивается кредиторская задолженность самого предприятия. 
Существуют определенные принципы взаимоотношений с деловыми партнерами (покупателями и поставщиками), которые можно изложить в упрощенном виде:
а) Продавай за наличные, покупай в кредит;
б) кредитуй покупателя на меньший срок,  чем получаешь кредит у поставщика;
в) при сделке определяй и проверяй платежеспособность партнера;
г) при заключении договоров проверяй правильность совершенной сделки (с юридической и других позиций). 
Для эффективного решения выше изложенных проблем на анализируемом нами предприятии ТОО «Renata», следовало бы ввести краткосрочное финансовое прогнозирование. Как показывает практический опыт, в современных условиях массовых неплатежей, сложностей расчетов с покупателями и поставщиками без финансовых прогнозов не обойтись.
Для получения надежных результатов финансовые прогнозы должны основываться на строгих данных (в первую очередь учетных) и проводиться с использованием конкретных методов финансового анализа. Прогнозирование, в том числе финансовое, позволяет в некоторой (нередко весьма значительной) степени улучшить управление предприятием за счет обеспечения координации всех факторов производства и реализации, взаимосвязи деятельности всех подразделений, распределения ответственности и др.
Предприятие должно осуществлять планирование и контроль в двух основных экономических областях. Речь идет доходности (рентабельности) его работы и финансовом положении. Поэтому бюджет (план) по доходу и финансовый план (бюджет) являются центральными элементами внутри финансового планирования.
Отчет о доходности представляет собой естественную основу для формирования бюджета по доход будущих периодов. В отчете по доходу отражены экономические результаты деятельности в прошедший период. Однако величину доходов корректируют с учетом изменения внешних условий деятельности предприятия. Например, изменения под действием инфляции, изменения в области валютных отношений и политики доходов, поправок в хозяйственном законодательстве, изменения в структуре спроса, изменения условий конкуренции по причине увеличения или уменьшения количества конкурентов. Также следует учитывать внутренние условия. Так, руководство может принять решение об осуществлении инвестиций, о введении новых услуг, увеличении количества сотрудников и т.д.
Скорректированный с учетом ожидаемых изменений внешних и внутренних условий деятельности предприятия отчет о доходах называют скорректированным расчетом по доходности (или предварительным бюджетом на доход).
Разработка скорректированного расчета по доходу может быть отнесен к пассивной стадии планирования. Разработчики исходят из того, что предприятие повторит те же действия, что и в прошлом году. Более активная стадия планирования предполагает анализ того, дают ли при данных условиях предложенные в скорректированном расчете по доходу показатели наибольшую доходность.
Руководство предприятия должно теперь стимулировать сотрудников, критически проанализировать условия, на которых строится скорректированный расчет по доходу. Необходимо задать такие вопросы, как:
•	Будет ли выгодно изменить цену реализации по какому- либо из видов услуг?
•	Будет ли рентабельным иной канал реализации услуг клиентам?
•	Окупится ли рекламная компания?
•	Выгодно ли включить в перечень услуг новую их группу?
Все поступившие предложения должны быть проанализированы на основе составления альтернативных расчетов. Исходя из показателей скорректированного расчета по доходу и принятых изменений, составляется бюджет по доходу.
Далее составляются финансовый план (финансовый бюджет). Он разрабатывается на основе сопоставления ожидаемых платежей и ожидаемых поступлений. Исходя из этого, можно составить представление о том, будет ли финансовое положение предприятия удовлетворительным. В течении года потребность в денежных средствах может существенно изменяться. Это означает, что даже если показатели годового финансового баланса свидетельствуют о достаточной ликвидности предприятия, бюджет с разбивкой по кварталам или месяцам может показать недостаток денежных средств в один или несколько моментов периода. Следующим документом, который разрабатывается с учетом показателей бюджета по доходу и финансового плана, является финансовый баланс.
Плановый баланс не следует считать центральным элементом экономического управления. Если руководство удовлетворено показателями доходности и ликвидности, рассчитанными в бюджете по доходу и в финансовом плане, содержание планового баланса вряд ли повлияет на принятие решения. Плановый баланс представляет собой лишь бухгалтерский документ, составленный на основе показателей других бюджетов (планов). Тем не менее обычно практика предполагает разработку планового баланса на завершающей стадии внутрифирменного планирования.
В рыночных условиях предприятию чтобы выжить необходимо, проявить инициативу, предприимчивость и бережливость для повышения эффективности производства.
В целом на основе проведенного анализа, были сделаны выводы, свидетельствующие о проблемах, связанных, прежде всего, с текущим оперативным управлением финансами на ТОО "Renata". Управлению финансами на предприятии отводится, слишком, малая роль. По существу, управление финансами происходит на уровне бухгалтерской службы и руководителя предприятия. Поэтому необходимо организовать службу управления финансами и провести ряд мероприятий по улучшению финансового состояния в соответствии с данными рекомендациями.
Составив годовую финансовую отчетность на основе финансовых результатов и проанализировав финансовое состояние предприятия я укрепила свои теоретические знания и получила практический опыт по учету финансовых результатов на примере ТОО «Renata», по методике  составления финансовой отчетности, аудита финансовых результатов и финансовой отчетности и анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Исследовав финансовые результаты  фирмы за год, на основании данных отчетности теперь я могу представить реальную картину финансового состояния предприятия и ее изменение в течении 2003 г. 
Я могу «читать» отчетность  предприятия. Так, бухгалтерский баланс (форма №1) дает нам сведения о состоянии основных средств и внеоборотных активов, о стоимости запасов предприятия, о величине денежных средств и состоянии расчетов с дебиторами и кредиторами, о величине источников собственных средств, о сумме кредитов банков и о картине финансовых вложений фирмы. 
Отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности (форма №2) дает нам возможность получить информацию о финансовых результатах фирмы, подробно расписывает использование дохода, а также дает полную характеристику платежей в бюджет, которая осуществляет фирма с учетом различных льгот. 
 Отчет о движении денежных средств (форма №3) отражает финансовое  состояние предприятия, то есть показывает движение фондов и использование  денежных средств, характеризует наличие и движение денежных средств, отражает финансовые вложения, описывает наличие собственных оборотных средств иностранных инвестиций, т.е. все движения денежных средств от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.
Проанализировав изменение финансового состояния фирмы в течении 2001 г. я сделала вывод, что оно крайне неудовлетворительное, но в целом, наблюдается тенденция к повышению финансовой устойчивости фирмы. 
Основным документом при проведении аудита и анализа служит финансовая отчетность предприятия, и самым большим ее недостатком является то, что понять ее, в той форме в которой она существует сейчас, может только человек, который сам хорошо разбирается в ее содержании. Поэтому, основной задачей совершенствования отчетности является решение задачи о том, чтобы финансовая отчетность стала выполнять роль унифицированной информационной системы, которая оценивает и передает финансовую информацию про объект любому, кому она необходима. Для этого необходимо, чтобы финансовая отчетность могла быть представлена любому пользователю, а также надо путем повсеместного исследования мнения пользователей финансовой отчетности выявлять пути ее унификации и как можно быстрее вводить эти решения в жизнь в законодательном порядке. Так в качестве предложения по совершенствованию финансовой отчетности я могу предложить отражать в ней плановые показатели и нормативы, устойчивые пассивы и более подробно расшифровывать затраты на производство продукции.  
В отношении рекомендации я хотела бы добавить следующее: все мы полностью зависим от государства. Мы все знаем термин «кризис неплатежей», который является краеугольным камнем нашей экономики. Ведь наибольшие трудности по улучшению финансового состояния предприятия связанны именно с ним. По отзывам многих руководителей предприятий, главных бухгалтеров, статей в периодической печати, разрешением многих проблем, касающихся «здоровья» связанно именно с этой проблемой. Наиболее часто предлагают произвести взаимозачеты, а иногда и просто уничтожить задолженность и начать все заново. Трудно выбрать какое-то одно решение.  
Но разве не является абсурдом, когда два предприятия, являющиеся клиентами одного банка могут производить взаимозачеты, а если они зарегистрированы в разных банках, то нет. Также большое влияние на ФСП оказывают темпы инфляции и нарушение связей взаимосвязей с поставщиками. А казус, что налоги забирают ~75% дохода предприятий? Об этих проблемах можно говорить очень много. Ведь государство является богом экономики. И единственным решением от которого зависит не только финансовое благополучие предприятий, но и благополучие всей страны является проведение «умной» государственной политики по отношению к своим производителям. 
В качестве же наиболее часто используемых приемов, которые используют для улучшения финансового состояния предприятия можно предложить следующее: 
- ежедневно следить за соотношением дебиторской и кредиторской задолженностей;
- дебиторскую задолженность покупатели могут погашать не всю сразу, а каждый день понемногу;
- использовать прием скидок при досрочной оплате;
- требовать предварительную оплату за продукцию;
- для погашения дебиторской задолженности использовать форму натуроплаты, когда задолженность гасится своим товаром или услугами;
        - выявлять и реализовывать неликвиды.
Залогом выживаемости и основой стабильного положения предприятия служит его  финансовая устойчивость. Оно отражает такое состояние финансовых ресурсов, при котором предприятие свободно маневрируя денежными средствами, способно путём эффективного их использования обеспечить бесперебойный процесс производства и реализации продукции, а так же затраты по его расширению и обновлению.
Вместе с тем финансовое состояние – это важнейшая характеристика экономической деятельности предприятия во внешней среде. Оно определяет конкурентоспособность предприятия, его потенциал в деловом сотрудничестве, оценивает в какой степени гарантированы экономические интересы самого предприятия и его партнёров по финансовым и другим отношениям. Поэтому, для предприятия жизненно важно точное и объективное проведение финансово-экономического анализа.     

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

2.	Закон Республики Казахстан «Об аудиторской деятельности» от 20 ноября 1998 года № 304-1 (с изменениями и дополнениями, внесенными ЗРК от 15 января 2001 года № 139- II). 
3.	Закон РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 24 июня 2002 г. № 329-II
4.	Закон РК «Об аудиторской деятельности» от 20 ноября 1998 года №304-1 (с изменениями и дополнениями, внесенными Законом РК от 15 января 2001 года №139-II).        
5.	Типовой план счетов бухгалтерского учета. Приказ Министра финансов Республики Казахстан от 18 сентября 2002 года, № 438.
6.	Методические рекомендации по составлению финансовой отчетности. Утверждены приказом ДМБУиА МФ РК от 21.05.97, №7
7.	О государственной программе развития и совершенствования бухгалтерского учета и аудита в Республике Казахстан на 1998-2000 годы от 28 января 1998 г., № 3838.
8.	Положение МинФина РК от 27 июля 1994 г. № Ф 10-4/5061 и Минэкономики РК № 01/1374-12 о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов предприятия.
9.	План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению (www.buhgalter.kz) (Утвержден приказом Министра Республики Казахстан от 18 сентября 2002г. №438)
10.	Андросов А. М., Викулова Е. В. Бухгалтерский учет. – М.: Андросов, 2000. – 1024 с.
11.	Астахов В. П. Теория бухгалтерского учета – Издательский центр «МарТ», 2000 – 416 с.
12.	Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: учебное пособие. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2001 – 635 с. – (Серия «Высшее образование»).
13.	Кутер М. И. Теория и принципы бухгалтерского учета: Учебное пособие. – М.: Финансы и статистика, Экспертное бюро, 2000.
14.	Стандарты бухгалтерского учета и методические рекомендации. - Алматы, 2002 год.
15.	Радостовец В. В. Бухгалтерский учет и аудит на предприятии, Алматы, 2002 г.
16.	Аудит. Учебник для Вузов. Под ред. Проф. В.И. Подольского –М: Аудит, ЮНИТИ, 1997 год.
17.	Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл. Принципы бухгалтерского учета. М., Финансы и статистика, 1999 г.
18.	Балабанов И.Т. «Анализ и планирование финансов хозяйствующего субъекта»: Учебное пособие. – Финансы и статистика, 1999.
19.	Дюсембаев К.Ш. Аудит и анализ в системе управления финансами. – Алматы, Экономика, 2000 год. – стр. 125
20.	Ержанов М.С. Теория и практика аудита. – Алматы: Гылым, 2002 г.
21.	Камышанов П.И. Практическое пособие по аудиту- М: «Инфра-М», 1998-382 стр.
22.	Качалин В.В. «Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP»- М: Дело, 1998 год.
23.	Крейнина М.Н. "Финансовое состояние предприятия. Методы оценки" - М.: ИКЦ "Дис",1997.
24.	Никитин В.Н. “Отчет о движении денежных средств”,1998г.,“БИКО”, стр.2-3.
25.	 Радостовец В.В., Шмидт О.И. Теория и отраслевые особенности бухгалтерского учета. – «Центраудит-Казахстан», Алматы, 2002 г.
26.	Хендриксен Е.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: пер. с англ.- под редакцией Я.В. Соколова. – М.: Финансы и Статистика, 1997 г.
27.	“Библиотека бухгалтера и предпринимателя” №7, 1998 г.
28.	«Бухгалтерский учет и аудит» 13 параграф МСА 120 «Концептуальная основа международных стандартов аудита», , 1.01.2001 г., Стр. 20.
29.	«Бухгалтерский учет и аудит», Отчет о движении денежных средств- важная форма финансовой отчетности (автор Абишева Ж.А.), № 5, 1999 г., стр. 17.
30.	«Бухгалтерский учет и аудит», Бухгалтерский баланс, как инструмент анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия. (авторы: Умаркулова Т.П., Миржакыпова С.Т.) № 5, 2000 г., стр.24.
31.	 «Бюллетень бухгалтера», Алматы, №1-7, 2003 г.
32.	Международный Центр по рыночной экономике “Арман” в сотрудничестве и при поддержке КИМЭП. Семинар. Оценка имущества предприятия. Раздел “Финансовая отчетность компании”. , Алматы, 2000 год.
33.	«Налогоплательщик», Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности, 8/2000/ август­ Ержанов М.С., Даулетбаков Г 
34.	«Налогоплательщик», Аудиторский отчет , 11/1999/ноябрь- Ержанов М.С.
35.	«Налогоплательщик», Требования к публичной отчетности, 8/2000/август- Искендирова Б.К.
36.	«Налогоплательщик», Концептуальные основы подготовки и предоставления финансовой отчетности, 8/2000/ август - Ержанов М.С., Даулетбаков Г.
37.	ФиБ/ Информационный бюллетень МФ РК, 4/2002 ­ Бух. учет и отчетность­ стр. 49

наименование налогоплательщика			
РНН	форма 100		
бухгалтерский баланс за 2002 год			
			
АКТИВЫ	01.01.04	01.02.04	
ДОЛГОСРОЧНЫЕ АКТИВЫ:			
нематериальные активы:			
первоначальная стоимость			
накопленный износ			
основные средства			
земля			
здания и сооружения			
машины и оборудование	4 766 000  	5 134 000  	
прочие основные средства	171 640  	171 640  	
накопленный износ		-32 000  	
остаточная стоимость			
незавершенное капитальное строительство		500 000  	
расходы будущих периодов			
долгосрочная дебиторская задолженность			
долгосрочные финансовые инвестиции			
итого	4 937 640  	5 773 640  	
ТЕКУЩИЕ АКТИВЫ			
товарно-материальные запасы:			
материалы	2 110 000  	1 984 000  	
незавершенное строительство	500 000  	500 000  	
готовая продукция, товары	550 000  	1 178 000  	
дебиторская задолженность	4 180  	8 280  	
расходы будущих периодов			
краткосрочные финансовые инвестиции			
денежные средства	652 000  	182 900  	
прочие текущие активы		22 000  	
итого	3 816 180  	3 853 180  	
			
всего	8 753 820  	9 626 820  	

ОБЯЗАТЕЛЬСТВА И СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ			
собственный капитал			
уставный капитал	7 600 000  	7 600 000  	
дополнительный оплаченный капитал			
резервный капитал			
нераспределенный доход (непокрытый убыток)			
итого	7 600 000  	7 600 000  	
долгосрочные обязательства			
долгосрочные кредиты	700 000  	767 000  	
отсроченные налоги			
итого	700 000  	767 000  	
текущие обзательства			
краткосрочные кредиты	240 000  	250 000  	
текущая часть долгосрочных кредитов			
кредиторская задолженность	213 820  	-12 690  	
задолженность по налогам			
отсроченные налоги			
начисленные расходы			
доходы будущих периодов		1 022 510  	
начисленные платежи по непредвиденным обстоятельствам		
итого	453 820  	1 259 820  	
			
всего	8 753 820  	9 626 820  	

Таблица 1. Обеспеченность основными средствами 
исследуемого предприятия
Тыс.тг.

наименование	На 01.01.02 г.	На 01.01.03 г.	На 01.01.04 г.	
Здание	300.1	309.6	320	
Транспорт	201	225	214	
Оборудование	148	147	135	
Прочие	50	28	42	
Всего	399	400	711	

Повышение эффективности использования работающего оборудования обеспечивается двумя путями: экстенсивным (по времени) и интенсивным (по мощности).
Показатели, характеризующие экстенсивный путь использования оборудования, - количество оборудования, в том числе доля бездействующих средств труда, отработанное время (машино-ч), коэффициент сменности работы оборудования, структура парка машин и станков.
Интенсивное использование оборудования характеризуется показателями выпуска продукции за 1 машино-ч (или на тенге),т.е. его производительностью.
Анализ экстенсивного использования оборудования связан с рассмотрением баланса времени его работы, который включает следующие фонды времени : календарный, режимный, возможный, плановый, фактический.
Календарный фонд времени (максимально возможный) рассчитывается как произведение числа календарных дней в отчетном периоде на 24 часа и на количество единиц установленного оборудования. Таким образом ,этот фонд времени определяется исходя из непрерывной круглосуточной работы всех единиц оборудования. В аналитических расчетах он не может быть использован, поскольку не отражает действительно возможного времени работы оборудования в связи с тем, что оно требует ремонта и не может эксплуатироваться все одновременно.
Режимный фонд времени находится путем умножения количества единиц установленного оборудования на количество рабочих дней в анализируемом периоде и на продолжительность рабочего дня в часах (с учетом коэффициента сменности).
Возможный фонд времени равен режимному за вычетом времени на ремонт оборудования.
Плановый фонд времени - время, необходимое для выполнения плана по производству продукции.

Таблица 2. 
Обеспеченность товарно-материальными запасами
Тыс. тг.
Наименование	На 01.01.02 г.	На 01.01.03 г.	На 01.01.04 г.	Отклонение	
Материалы	123	125	124	+1	
Топливо	114	115	119	-4	
Сырье	45	47	41	-6	
Продукция 	12	13	17	+4	
Всего	294	300	301		

Наиболее существенное влияние на фондоотдачу активной части оказал рост производительности оборудования. Под воздействием этого фактора, она увеличилась на 0.0701 тг. или на 7.01 тиын. Вторым фактором положительно повлиявшим на фондоотдачу активной части является снижение цен на оборудование по сравнению с его производительностью. За счет этого фактора фондоотдача возросла на 0.047 тг. или 4.7 тиын. Фактором негативно повлиявшим на фондоотдачу активной части, являются потери рабочего времени (целодневные и внутрисменные).Вследствие этих потерь фондоотдача производственного оборудования снизилась на -0.0399 тг. или 3.99 тиын. Совокупное влияние трех факторов привело к увеличению фондоотдачи активной части на 0.0772 тг. или 7.72 тиын (-0.0399+0.0701+0.047).

Таблица 3. 
Трудовые ресурсы исследуемого предприятия
Тыс. тг.

Наименование	Единица измерения	На 01.01.02 г.	На 01.01.03 г.	На 01.01.04 г.	
Всего:					
Служащие	Чел.	102	104	108	
Рабочие	Чел.	51	49	45	
Среднемесячная зарплата	Тыс. тг.	11	12.5	13	
Среднегодовая зарплата	Тыс. тг.	10.3	11.2	12.6	
Производительность труда	Тыс. тг.	8.9	12	12.3	

На изменение уровня материальных затрат на отдельные изделия (удельной материалоемкости изделий) оказывают влияние мероприятия инновационной деятельности, обуславливающие изменение нормативного расхода материальных ресурсов и замену одного их вида другим. Основными инновационными мероприятиями являются: совершенствование конструкторских характеристик изделий; внедрение новой техники, прогрессивной технологии; механизация и автоматизация производства; модернизация оборудования; укомплектование рабочих мест специальным инвентарем, специальным инструментом и оснасткой, заготовками, деталями, узлами; внедрение новых прогрессивных видов сырья, материалов, топлива и замена неперспективных; повышение уровня квалификации работников и др. Воздействие этих мероприятий на уровень материальных затрат на отдельные изделия (удельную материалоемкость) целесообразно исчислять с помощью приема долевого участия.

Таблица 4. 
Эксплуатационные расходы исследуемого предприятия
Тыс. тг.

Элементы	На 01.01.02 г.	На 01.01.03г.	На 01.01.04 г.	
Оплата труда	125	124	147	
Материалы	123	125	124	
Топливо	114	115	119	
Электроэнергия	45	47	41	
Износ	12	13	17	
Прочие материалы	123	147	147	
Основные средства	4 180	8 280	8200	
Прочие	156	147	175	
Всего:				

Как видно из таблицы, после проведения рекомендуемых мероприятий значения всех показателей значительно увеличились. Так оборачиваемость всего капитала возросла с 2,1 до3,3, что говорит о значительном повышении эффективности использования капитала предприятия. Так же об этом свидетельствует показатель рентабельности капитала, возросший с 0,02 до 0,11. На рост этого показателя оказало влияние значительное увеличение дохода от реализации товаров и услуг.

Таблица 5. 
Финансовые результаты исследуемого предприятия
Тыс. тг.

Элементы	На 01.01.02 г.	На 01.01.03 г.	На 01.01.04 г.	
Дебиторская задолженность
В том числе:				
Подотчетные лица	2 110 000  	1 984 000  	1 984 400  	
Налог на имущество	500 000  	500 000  	500 060  	
Налог на землю	550 000  	1 178 000  	1 178 900  	
Социальное страхование	4 180  	8 280  	8 280  	
Денежные средства	4 766 000  	5 134 000  	5 134 600  	
В том числе:
Расчетный счет	171 640  	171 640  	171 640  	
Касса	125 362	147 258	147 258	

При анализе структуры товарооборота (таблица 3) товарооборачиваемость за 2002 год и за 2003 год примерно одинакова, значит, предприятие работает стабильно, у него достаточный размер товарных запасов, обеспечивающий нормальный процесс товарного обращения.
При анализе матеиралооборота за день по товарным группам из 1,1 тыс. тг. чистый доход за день по всем товарным группам сумма от реализации услуг в 2002 г. составил 0,7 тыс. тенге. 
Производственные запасы составляют значительную часть стоимости имущества предприятия, а затраты материальных ресурсов в некоторых отраслях достигают 90% и более в себестоимости продукции. Поэтому усиление контроля за состоянием производственных запасов и рациональным их использованием оказывает существенное влияние на рентабельность предприятия и его финансового положения.
	Существенное значение для сохранности производственных запасов имеет наличие технически оснащенных складских помещений с современными высокоизмерительными приборами и устройствами, позволяющими механизировать и автоматизировать складские операции и складской учет.
	Существенно улучшить учет производственных запасов можно, совершенствуя применяемые документы и учетные регистры, т.е. более широко используя накопительные документы (лимитно-заборные и комплектовочные карты, ведомости и др.), предварительную выписку документов по движению материалов и оперативных документов на ЭВМ, карточки складского учета в качестве расходного документа по отпущенным материалам (бездокументальную систему оформления расхода материалов) и др.
В рассматриваемом периоде не выполнены плановые показатели использования материалов в производстве:
–	общая материалоёмкость в отчётном периоде по сравнению с плановым показателем снизилась на 0,011 или на 1,32%;
–	общая материалоотдача – увеличилась на 0,016 или на 1,33%.
Проанализируем, за счёт каких факторов произошли данные изменения.
Как уже было сказано ранее, факторами первого порядка, влияющими на изменение материалоёмкости, являются материалоёмкость по прямым материальным затратам и коэффициент соотношения общих и прямых материальных затрат. Проиллюстрируем их влияние на изменение обобщающего показателя с помощью метода абсолютных разниц.
Данные таблицы 5 свидетельствуют о том, что самым значимым фактором снижения материалоемкости стало уменьшение доли наиболее материалоемких изделий в общем выпуске продукции. Этот фактор обусловил 60,6% от общего снижения материалоемкости. Почти половина снижения материалоемкости (49,2%) обеспечена сокращением удельной материалоемкости отдельных изделий.
Результаты анализа показывают, что снижение общей материалоёмкости произошло вследствие более рационального и эффективного использования материальных ресурсов непосредственно в цехах основного производства. За счёт уменьшения прямых материальных затрат общая материалоёмкость снизилась на 0,012. Однако увеличение коэффициента соотношения всех материальных затрат и прямых материальных затрат по сравнению с планом свидетельствует об изменении структуры всех материальных затрат, об уменьшении доли прямых и соответствующем увеличении косвенных материальных затрат, а также доли материальных затрат в остатках незавершённого производства. Это обусловило увеличение общей материалоёмкости на 0,0012.
Данные таблицы показывают, что снижение материалоёмкости продукции по сравнению с плановыми показателями на 0,011 произошло вследствие уменьшения сырьеёмкости, топливоёмкости, энергоёмкости и материалоёмкости по другим материалам соответственно на 0,012, 0,002, 0,001 и 0,004. При прочих равных условиях за счёт этих факторов материалоёмкость могла бы уменьшиться на 0,019 (0,012 +   +0,002 + 0,001 + 0,004). Однако повышение материалоёмкости продукции по полуфабрикатам на 0,008 уменьшило возможную экономию материальных ресурсов на эту же сумму.
Результатом влияния всех вышеуказанных факторов явилось снижение общей материалоёмкости продукции на 0,011 (0,019 – 0,008).
Изменение частных показателей материалоёмкости обусловлено сдвигами в структуре материальных затрат. Так, уменьшение показателей свидетельствует о сокращении доли соответствующих видов затрат в общей их сумме, возросшие же показатели отражают обратную тенденцию – увеличение доли материальных затрат определённых видов ресурсов в общей сумме материальных затрат.