СОДЕРЖАНИЕ 

Введение										       	

Глава 1. Дебиторская задолженность – как объект учета и аудита
1.1 Сущность и виды дебиторской задолженности
1.2 Технико – экономическая характеристика организации

Глава 2. Учет дебиторской задолженности
2.1 Учет расчетов с покупателями и заказчиками
2.2 Учет резервов по сомнительным требованиям
2.3 Учет прочей дебиторской задолженности

Глава 3. Внутренний аудит дебиторской задолженности
3.1 Задачи и информационная база аудита дебиторской задолженности
3.2 Методика аудита дебиторской задолженности
3.3 Анализ дебиторской задолженности

Заключение

Список использованных источников

Приложения

ВВЕДЕНИЕ

В Послании Президента Республики Казахстан к своему народу «Казахстан-2030» подчеркивается, что конечной целью развития нашей страны является экономический рост, что приоритет экономического роста «будет одним из важных и сегодня и завтра, и в течении следующих тридцати лет».
В условиях формирования рыночных отношений практически невозможно управлять сложным экономическим механизмом предприятия без своевременной экономической информации, основную часть которой дает четко налаженная система бухгалтерского учета и анализа финансово-хозяйственной деятельности. Данные бухгалтерского учета и анализа финансово-хозяйственной деятельности используются для оперативного руководства работой организаций и их структурных подразделений, для составления экономических прогнозов и текущих планов и, наконец, для изучения и исследования закономерностей развития экономики страны.
Катастрофический спад производства, свертывание отдельных отраслей народного хозяйства Казахстана вызывали рост инфляции, безработицы, а самое главное нестабильность рыночных отношений между организации, ухудшение их финансового состояния.
Наиболее актуальным, остро стоящим перед всеми хозяйственниками в настоящее время является вопрос, который напрямую связан с расчетно-платежными операциями и, как следствие этого - несомненно, координирующего работу организации в целом - это дебиторская задолженность.
Дебиторская задолженность является важной частью активов организации. Причем при современной структуре Казахстанского баланса любого предприятия она имеет место, как в первом, так и во втором его разделах.
Дебиторская задолженность - это действительно одна из самых актуальных тем организации развивающейся Казахстанской рыночной экономики.
Осуществляя предпринимательскую деятельность, участники имущественного оборота предлагают, что по мере проведения хозяйственных операций они не только возвратят вложенные средства, но и получат доходы.
Однако в реальной практике, особенно с переходом на рыночные отношения и спада производства нередко, а точнее постоянно возникают ситуации, когда по тем или иным причинам предприятие не может взыскать долги с контрагентов. Дебиторская задолженность «зависает» на долгие месяцы, а иногда даже и годы. Рост дебиторской задолженности ухудшает финансовое состояние предприятий, а иногда приводит и к банкротству. В ряде случаев это связано с отсутствием системы управления дебиторской и кредиторской задолженностью.
Являясь частью оборотных средств, а именно частью фондов обращения, дебиторская задолженность, а особенно неоправданная «зависшая» резко сокращает оборачиваемость оборотных средств и тем самым уменьшает доход предприятия.
Поэтому на сегодня важнейшими проблемами, решения которых должно способствовать улучшению финансового состояния организации, являются:
1. Правильная организация учета дебиторской задолженности в связи с переходом на международные стандарты бухгалтерского учета;
2. Анализ дебиторской задолженности, который должен быть направлен на выявление факторов, влияющих на рост дебиторской задолженности и определение резервов направленных на ликвидацию неоправданной, «зависающей» задолженности и снижение её роста.
В качестве выбранного нами объекта исследования данной проблемы будет выступать Открытое акционерное общество «Шымкентмай», которое является субъектом малого предпринимательства и действует в соответствии с учредительными документами в рамках законодательства Республики Казахстан.
По специфике производственной деятельности АО «Шымкентмай» в основном производит масличную продукцию, производимую на местном сырье и на сырье Российского производства. Поставщиками сырья являются хлопкоочистительные заводы области, сельхозтоваропроизводители Республики и поставщики из России. Потребителями же являются население области и Республики Казахстан. АО «Шымкентмай» не отгружает продукцию в дальнее и ближнее зарубежье.
До развала СССР Масложиркомбинат был передовым предприятием и самым крупным в Казахстане. С образованием СНГ разрушился рынок масличного сырья, а также система сбыта готовой продукции. В прежние времена комбинат не испытывал дефицита в масличном сырье. Хлопковые семена поступали от хлопкоочистительных заводов всего среднеазиатского региона. Рапс, горчица, лен завозились из РСФСР, бобы сои из США, Аргентины, Бразилии. Начиная с 1993 года, рынок масличного сырья сократился до размеров ЮКО, единственной в Казахстане, выращивающей хлопчатник.
В этот период имело место и простоя предприятия из-за отсутствия сырья. Кроме того предприятие действовало не на полную мощность. С 1999г. предприятие было переведено на сезонный режим работы, что было связано не только с отсутствием сырья, но также с сезонным характером работы ТЭЦ. С окончанием отопительного сезона в апреле, прекращалось обеспечение предприятия паром. Переломным оказался 2000г., когда АО за счет собственных средств построил котельную, которая обеспечивала автономное снабжение перегретым паром. В том же году, благодаря кредитам банка было приобретено 5 тысяч тонн подсолнечника и впервые была осуществлена его переработка на имеющихся мощностях предприятия. Таким образом предприятию удалось сохранить производственный ритм и работоспособность значительно изношенного оборудования.
Естественно, в сложившейся ситуации,  АО «Шымкентмай» встало перед необходимостью объективной оценки финансового состояния платежеспособности и надежности своих партнеров, постоянного контроля за качеством расчетно-финансовых операций и платежной дисциплины. И для АО имеет большое значение выявление причин образования дебиторской задолженности, определение ее влияния на хозяйственную деятельность предприятия и пути ее ликвидации или снижение роста дебиторской задолженности, что подчеркивают актуальность темы данной дипломной работы.
Таким образом, целью нашей работы является изучение организации учета, аудита и проведение финансового анализа дебиторской задолженности, рассмотрение следующих основных вопросов:
•	организация бухгалтерского учета в области дебиторской задолженностей на данном предприятии;
•	проверка соблюдения правил расчетно-платежной дисциплины;
•	изучение состояния дебиторской задолженности, а также установления причин вызвавших изменения;
•	определение доли задолженности в структуре текущих активов данного предприятия;
•	расчет показателей оборачиваемости дебиторской задолженности;
•	анализ соотношения дебиторской и кредиторской задолженности;
•	разработка рекомендаций по упорядочению расчетов и снижению задолженностей для рассматриваемого предприятия.

Глава 1. Дебиторская задолженность – как объект учета и аудита

1.1 Сущность и виды дебиторской задолженности

Должник, дебитор  (от латинского слова  debitum-долг, обязанность) одна из сторон гражданско-правового обязательства имущественной связи между двумя или более лицами.
Дебиторская задолженность – это сумма долга, причитающаяся предприятию от других юридических лиц или граждан. Возникновение дебиторской задолженности при системе безналичных расчетов представляет собой объективный процесс хозяйственной деятельности предприятия.
По характеру образования дебиторская задолженность делится на нормальную и неоправданную. К  нормальной задолженности предприятия относится та, которая обусловлена ходом выполнения производственной программы предприятия, а также действующими формами расчетов (задолженность по предъявленным претензиям, задолженность за подотчетными лицами, за товары отгруженные, срок оплаты которых не наступил). Неоправданной дебиторской задолженностью считается та, которая возникла в результате нарушения  расчетной и финансовой дисциплины, имеющихся недостатков в ведении учета, ослабления контроля за отпуском материальных ценностей, возникновения недостач и хищений (товары отгруженные, но неоплаченные в срок, задолженность по недостачам и хищениям и др.)
Дебиторская задолженность в соответствии, как с международными, так  и с казахстанскими стандартами бухгалтерского учета определяется как сумма причитающаяся компании от покупателей (дебиторов).
Дебиторская задолженность – важный компонент оборотного капитала. Когда одно предприятие продаёт товары другому предприятию, совсем не значит, что стоимость проданного товара будет оплачена немедленно.
Дебиторская задолженность является активом предприятия, который связан с юридическими правами, включая право на владение.
В целом под активом понимается имущество, имущественные блага и права организации, имеющие стоимостную оценку. Будущая экономическая выгода, воплощённая в активе – это потенциальный, прямой или косвенный вклад в приток денежных средств субъекта. Следовательно, дебиторская задолженность – это будущая экономическая выгода, воплощённая в активе, и связанная с юридическими правами, включая право на владение.
Актив дебиторской задолженности имеет три существенные характеристики:
-	он воплощает будущую выгоду, обеспечивающую способность прямо или косвенно создавать прирост денежных средств.
-	активы представляют собой ресурсы, которыми управляет предприятие. Причем права на выгоду или потенциальные услуги должны быть законны или иметь юридическое доказательство возможности их получения. Например, при отражении факта продажи актива у продавца образуется дебиторская задолженность. Договор купли-продажи позволяет определить вероятную будущую выгоду. Но, если покупатель не внесет определенную сумму погашения дебиторской задолженности, то продавец фактически не теряет контроль над ресурсами, то есть потенциальным поступлениям, и, следовательно, актив перестает быть активом.
-	к активам не относятся выгода, которая будет получена в будущем, но в настоящее время не находится под контролем предприятия. При этом ключевым моментом является решение бухгалтера о том, что та или иная хозяйственная операция произойдет.
Фактом подписания договора фирмой устанавливается будущая вероятность выгоды, которая и находится под контролем у бухгалтера. Именно бухгалтер определяет события достаточно или не достаточно значительным при отражении как актива фирмы. В большинстве случаев значительность подразумевает завершенность операции.
В текущие активы дебиторская задолженность может быть включена полностью, если сумма, которая не будет получена в течение одного года, раскрыта. Наряду с этим, дебиторская задолженность, числящаяся более года, в составе долгосрочных активов может быть включена в статью «дебиторская задолженность».
Система бухгалтерского учета, которая действовала при планово-административной системе хозяйствования, в том числе и в республике Казахстан до 1999 года, под активами подразумевала все хозяйственные средства, принадлежащие предприятию. Отличительным свойством присущим нынешнему учету в Казахстане, является то, что активы – это в определенной мере затраты которые должны стать доходами в будущем. Отсюда и возникает необходимость рассмотреть, как списываются затраты, вложенные в активы, в том числе дебиторскую задолженность. В связи с этим в бухгалтерском учете признается не выплата денег, а возникновение или отсутствие прав на эти выплаты. Соответственно и доходом считается не получение платежей, а возникновение права на них. При чем доходы данного отчетного периода всегда должны быть соотнесены с расходами, благодаря которым эти доходы были получены.
В настоящее время, в связи с переходом на международную систему учета дебиторской задолженности, выделяют следующие виды: дебиторская задолженность покупателей и заказчиков, дочерних, зависимых товариществ, совместно контролируемых юридических лиц, прочей дебиторской задолженности, расходы будущих периодов, дебиторская задолженность по выданным авансам.

1.2 Технико – экономическая характеристика организации

В качестве выбранного нами объекта исследования данной проблемы будет выступать Открытое акционерное общество «Шымкентмай», которое является предприятием малого предпринимательства и действует в соответствии с учредительными документами в рамках законодательства Республики Казахстан.
По специфике производственной деятельности АО «Шымкентмай» в основном производит масличную продукцию, производимую на местном сырье и на сырье Российского производства. Поставщиками сырья являются хлопкоочистительные заводы области, сельхозтоваропроизводители Республики и поставщики из России. Потребителями же являются население области и Республики Казахстан. АО «Шымкентмай» не отгружает продукцию в дальнее и ближнее зарубежье.
До развала СССР Масложиркомбинат был передовым предприятием и самым крупным в Казахстане. С образованием СНГ разрушился рынок масличного сырья, а также система сбыта готовой продукции. В прежние времена комбинат не испытывал дефицита в масличном сырье. Хлопковые семена поступали от хлопкоочистительных заводов всего среднеазиатского региона. Рапс, горчица, лен завозились из РСФСР, бобы сои из США, Аргентины, Бразилии. Начиная с 1993 года, рынок масличного сырья сократился до размеров ЮКО, единственной в Казахстане, выращивающей хлопчатник.
В этот период имело место и простоя предприятия из-за отсутствия сырья. Кроме того предприятие действовало не на полную мощность. С 1999г. предприятие было переведено на сезонный режим работы, что было связано не только с отсутствием сырья, но также с сезонным характером работы ТЭЦ. С окончанием отопительного сезона в апреле, прекращалось обеспечение предприятия паром. Переломным оказался 2000г., когда АО за счет собственных средств построил котельную, которая обеспечивала автономное снабжение перегретым паром. В том же году, благодаря кредитам банка было приобретено 5 тысяч тонн подсолнечника и впервые была осуществлена его переработка на имеющихся мощностях предприятия. Таким образом предприятию удалось сохранить производственный ритм и работоспособность значительно изношенного оборудования.
Естественно, в сложившейся ситуации,  АО «Шымкентмай» встало перед необходимостью объективной оценки финансового состояния платежеспособности и надежности своих партнеров, постоянного контроля за качеством расчетно-финансовых операций и платежной дисциплины. И для АО имеет большое значение выявление причин образования дебиторской задолженности, определение ее влияния на хозяйственную деятельность предприятия и пути ее ликвидации или снижение роста дебиторской задолженности, что подчеркивают актуальность темы данной дипломной работы.
Таким образом, целью нашей работы является изучение организации учета, аудита и проведение финансового анализа дебиторской задолженности, рассмотрение следующих основных вопросов:
•	организация бухгалтерского учета в области дебиторской задолженностей на данном предприятии;
•	проверка соблюдения правил расчетно-платежной дисциплины;
•	изучение состояния дебиторской задолженности, а также установления причин вызвавших изменения;
•	определение доли задолженности в структуре текущих активов данного предприятия;
•	расчет показателей оборачиваемости дебиторской задолженности;
•	анализ соотношения дебиторской и кредиторской задолженности;
•	разработка рекомендаций по упорядочению расчетов и снижению задолженностей для рассматриваемого предприятия.

Таблица 1

Основные экономические показатели деятельности
АО «Шымкентмай» за 2005 и 2006 годы
			тенге
Показатели	2005	2006	Откл. 
(+;-)	
1. Доход от реализации 	2174800	3350420	1175620	
2.Среднесписочная численность работающих, чел.	253	244	-9	
3. Производительность труда	5675,35	11232,9	5557,55	
4. Себестоимость продукции	1435865	2740830	1304965	
5. Валовой доход	738935	609590	-129345	
6. Расхода периода	539837	473000	-66837	
7. Доход до налогообложения	199098	136590	-62508	
8. Корпоративный подоходный налог	59729,4	40977	-18752,4	
9. Чистый доход	139368,6	95613	-43755,6	
10. Рентабельность, %	6,4	2,85	-3,55	
11.Среднегодовая стоимость основных средств	5845224	6047223	202001	

	Как видно из таблицы, доход от реализации вырос на 1175620 тенге. Это произошло вследствие повышения объема производимой продукции, а также цен на выпускаемую продукцию. Валовой доход уменьшился на 129345 тенге, так как затраты на единицу продукции увеличились, что повлекло за собой увеличение себестоимости реализованной продукции. Чистый доход компании уменьшился  на 43755,6 тенге из-за увеличения расходов АО «Шымкентмай», как себестоимости реализованной продукции, так и расходов периода. Среднегодовая стоимость основных средств увеличилась на 202001 тенге, что говорит о капиталовложениях в основные средства. В целом финансово-хозяйственная деятельность компании является стабильной и устойчивой.

Глава 2. Учет дебиторской задолженности

2.1 Учет расчетов с покупателями и заказчиками

Учет дебиторской задолженности на АО «Шымкентмай» организовывается в соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета.
Для отражения сумм дебиторской задолженности на счетах бухгалтерского учета в Типовом плане счетов предназначен раздел III «Дебиторская задолженность и другие активы», который включает в себя следующие подразделы:
30 «Задолженность покупателей и заказчиков»
31 «Резервы по сомнительным долгам»
32 «Дебиторская задолженность дочерних (зависимых товариществ)»
33 «Прочая дебиторская задолженность»
34 «Расходы будущих периодов»
35 «Авансы выданные».
Учет расчетов с покупателями и заказчиками на АО «Шымкентмай» ведется на активных счетах подраздела Типового плана счетов 30 « Задолженность покупателей и заказчиков» в « Ведомости учета расчетов с дебиторами и кредиторами» или машинограмме при компьютеризации учета. Счета данного подраздела предназначены для обобщения информации о задолженности покупателей и заказчиков различным организациям. В состав подраздела 30 входят следующие счета:
-	301 - «Счета к получению»;
-	302 - «Векселя полученные»; 
-	303 – «Другая задолженность покупателей и заказчиков».
Счет 301 предназначен для отражения информации о расчетах по предъявленным покупателям и заказчикам и принятым банком к оплате расчетным документам за отгруженную продукцию (товары), выполненные работы и оказанные услуги.
Характеризуя «Счета к получению» в целом, можно отметить, что они появляются в результате реализации, представляя собой краткосрочные активы, и поэтому их еще называют торговыми обязательствами. В отдельных случаях они могут возникать и при продаже товаров в кредит. При отсутствии иных указаний на источник получения обязательств принято считать, что они получены при реализации.
На основе международного опыта можно порекомендовать казахстанским предприятиям и предпринимателям, и в частности АО «Шымкентмай», внедрить эти отделы и бюро в нашей республике. Если на каждом предприятии будет создан такой отдел, или хотя бы один специалист стал заниматься бы этими вопросами, то предприятие в какой-то мере смогло защититься от убытков, связанных с дебиторской задолженностью и в крайней степени от банкротства. Изучение платежеспособности клиента могло бы избавить от многих проблем. 
На счете 302 «Векселя к получению» учитывают задолженность покупателей и заказчиков, обеспеченную полученными от них векселями (долговыми обязательствами)
На АО «Шымкентмай» счет 302 не используется, так как данная система расчетов редко используется при расчетах между покупателями.
На счете 303 «Другая задолженность покупателей и заказчиков» организации учитывают расчеты с покупателями и заказчиками, проводимые в порядке плановых платежей, при наличии у них длительных хозяйственных связей и если такие расчеты носят постоянный характер и не завершаются поступлением оплаты по каждому отдельному расчетному документу. 
Аналитический учет по счету 301 ведется по каждому предъявленному покупателем счету-фактуре. Аналитический учет должен обеспечить получение данных по задолженности покупателей, срок оплаты которой не наступил, и задолженности, не оплаченной в срок; по счету 302 «Векселя полученные». По задолженности, обеспеченной векселями, срок оплаты которых не наступил; векселями дисконтированными (учтенными) в банках; векселями по которым денежные средства не поступили в срок; по счету 303 «Другая задолженность покупателей и заказчиков». По каждому покупателю и заказчику, расчеты с которым ведутся в порядке плановых платежей.
Для аналитического учета используют «Ведомости аналитического учета расчетов с разными дебиторами и кредиторами» или машинограммы, построенные по типу ведомостей учета расчетов с разными дебиторами и кредиторами.

2.2 Учет резервов по сомнительным требованиям

Резервы по сомнительным требованиям учитываются в подразделе 31 на пассивном счете 311 «Резервы по сомнительным долгам». Резервы по сомнительным требованиям создаются для покрытия возможных потерь, связанных со списанием безнадежной к взысканию дебиторской задолженности.
Сомнительным требованием признается дебиторская задолженность, которая не погашена в установленный срок, а если он не установлен, то в течение необходимого для этого времени, а также задолженность, которая не обеспечена соответствующими гарантиями. Резервы по сомнительным требованиям создаются в конце года на основании данных инвентаризации дебиторской задолженности.
Предприятия создают резервы по сомнительным требованиям по расчетам с другими предприятиями и организациями, а также с отдельными физическими лицами. Размер резерва определяется по каждой сумме сомнительного требования с учетом финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения им долга в полном размере или частично.
При создании резервов по сомнительным требованиям на суммы, направленные в резерв, по сомнительным требованиям, дебетуют счет 821 «Общие и административные расходы» и кредитуют счет 311 «Резервы по сомнительным долгам».
При образовании резерва по сомнительным требованиям предприятие вправе по своему усмотрению выбирать в Учетной политике один из следующих методов:
-	метод процента от объема реализации, выполненных работ (оказанных услуг); 
-	метод учета счетов по срокам оплаты.
Метод процента от объема реализации, выполненных работ (оказанных услуг). Сущность данного метода заключается в определении процента сумм безнадежных долгов в общем объеме реализации. Для того чтобы определить процент образования резерва по сомнительным требованиям, необходимо проанализировать объем реализации товаров, выполненных работ (оказанных услуг) и сумму неоплаченных счетов.
Метод учета по срокам оплаты заключается в определении процента сомнительных требований по сроку оплаты задолженности. Для определения этого процента, необходимо классифицировать все счета к получению по следующим категориям:
-	счета, срок оплаты которых еще не наступил;
-	счета, со сроком оплаты от 1 до 30 дней;
-	счета, со сроком оплаты от 31 до 60 дней;
-	счета, со сроком оплаты от 61 до 90 дней;
-	счета, со сроком оплаты более 90 дней.
На АО «Шымкентмай» используется второй метод – метод учета по срокам оплаты.
Для каждой категории определяется прогнозируемый процент сомнительных долгов.
При списании с баланса АО «Шымкентмай» невостребованных требований, ранее признанных сомнительными, дебетуют счет 311 «Резервы по сомнительным долгам» и кредитуют счета по учету расчетов 301 «Счета к получению» , 334 «Прочая дебиторская задолженность», 351 «Авансы выданные под поставку товарно-материальных запасов» и др.
Списание суммы сомнительных требований не влияет на предварительную величину дебиторской задолженности, потому что дебиторская задолженность показывается в бухгалтерском балансе за вычетом резерва по сомнительным требованиям.
В случае если субъект не создает резерва по сомнительным требованиям и возникает ситуация, когда выявлены безнадежные долги или дебиторская задолженность, по которой в соответствии с законодательством Республики Казахстан истек срок исковой давности, то сумма задолженности может быть списана непосредственно на расходы периода  и включается в отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности.
Если до конца года, следующего за годом создания резерва по сомнительным требованиям, созданный резерв полностью или частично не будет использован, то неизрасходованная сумма сторнируется.  
Когда покупатель АО «Шымкентмай»,  дебиторская задолженность которого списана как безнадежный долг, по прошествии некоторого времени оплатит сумму задолженности (а именно в том отчетном периоде, когда было произведено списание), то следует отсторнировать списанную ранее на сомнительные требования дебиторскую задолженность по кредиту счетов учета расчетов 301 «Счета к получению» 334 «Прочая дебиторская задолженность», красным и отразить погашение дебиторской задолженности по дебету счета 451 «Наличность в кассе в национальной валюте», 441 «Деньги на расчетном счете» и кредиту счетов 301 «Счета к получению», 334 «Прочая дебиторская задолженность», 351 «Авансы выданные под поставку товарно-материальных запасов», 352 «Авансы выданные под выполнение работ и оказание услуг».
Если дебиторская задолженность, списанная ранее, оплачена в следующих отчетных периодах, то это признается доход отчетного периода от не основной деятельности.
Аналитический учет по счету 311 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому сомнительному требованию, по которому был создан резерв, в ведомости или машинограмме. 
На АО «Шымкентмай» инвентаризация сомнительных требований заключается в проверке обоснованности сумм отнесенных на этот счет. Для уточнения реальности задолженности инвентаризационной комиссии предъявляются выписки из лицевых счетов предприятий с подтверждением числящейся за ними задолженности. Остаток на конец года по этому резерву должен включать только суммы дебиторской задолженности, признанные, как сомнительные требования, в текущем году.

2.3 Учет прочей дебиторской задолженности

Организации рынка, связанные друг с другом особыми отношениями, признаются «связанными сторонами», под которыми принимаются субъекты, один из которых может контролировать или оказывать значительное влияние на остальных при принятии финансовых или хозяйственных решений. Порядок раскрытия информации о связанных сторонах определен в стандарте бухгалтерского учета № 10 «Раскрытие информации о связанных сторонах». 
Для учета задолженности дочерних (зависимых) товариществ в Типовом плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен подраздел счетов 32 «Дебиторская задолженность дочерних, зависимых товариществ», в которые входят синтетические счета:
321 «Задолженность дочерних организаций»
322 «Задолженность зависимых организаций»
323 «Задолженность совместно-контролируемых юридических лиц»
На счетах данного подраздела обобщается текущая дебиторская задолженность дочерних, зависимых и совместно – контролируемых юридических лиц. За последние годы появилось много дочерних предприятий. Появление таких форм предприятий позволяет материнским предприятиям лучше маневрировать капиталом, усиливать хозрасчетные начала, повышать производительность труда, обеспечивать свои нужды полуфабрикатами, комплектующими изделиями, снабжать коллективы предприятий продукцией сельского хозяйства и др.
На счетах 321 «Задолженность дочерних организаций»,322 «Задолженность зависимых организаций» , 323 «Задолженность совместно-контролируемых юридических лиц» обобщается информация обо всех видах текущих расчетов с дочерними, зависимыми и совместно-контролируемыми предприятиями (межбалансовые расчеты). Эти счета основные, активные, сложные; аналитический учет по каждому дочернему, зависимому и совместно – контролируемому предприятию ведется в ведомости или машинограмме.

Таблица 2.
Корреспонденция счетов по дебету и кредиту cчетов 
321,322,323 АО «Шымкентмай»

№  изве-щения	Содержание хозяйственных
операций	Сумма
тенге	Корреспонденция
Счетов	
			Дебет	Кредит	
	Операции по дебету счетов 321,323 в материнском предприятии				
84	На основании накладных и налоговых счетов фактур отпущены материалы и товары приобретенные дочерними (зависимыми) товариществами	2100000	321,322,
323	702,709	
	На сумму налога на добавленную стоимость	420020	321,322,
323	633	
	Итого:	2520020			
85	Оказаны работы и услуги дочерним (зависимым) товариществам	100000	321,322,
323	701,722,
721	
	На сумму налога на добавленную стоимость	20020	321,322,
323	633	
	Итого:	120020			
86	Отпущена дочерним (зависимым) товариществам готовая продукция, основные средства и нематериальные активы.	200200	321,322,
323
	701,722,
721	
	На сумму налога на добавленную стоимость	40000	321,322,
323	633	
	Итого	240000			
	Всего	2880000			
	Операции по кредиту счетов 321-323 в материнском предприятии				
121	Поступила на расчетный счет задолженность дочерних (зависимых) предприятий	1470000	441	321,322,
333	
	Итого	1470000			

На АО «Шымкентмай» учет прочей дебиторской задолженности ведется на счетах подраздела 33 «Прочая дебиторская задолженность», в который входят следующие счета:
-	331 «НДС к возмещению»
-	332 «Начисленные проценты»
-	333 «Задолженность работников и других лиц»
-	334 «Прочая дебиторская задолженность».
В целом, особенностью информации, раскрываемой в подразделе 33 «Прочая дебиторская задолженность», является то, что здесь отражаются данные, не упомянутые в пояснениях к счетам подраздела 30 «Задолженность покупателей и заказчиков».
Характеризуя НДС в целом, можно сказать, что это универсальный косвенный налог, охватывающий все виды товаров и услуг. При этом он включается в цену товара, повышая ее. Поэтому этот налог фактически оплачивают те, кто покупает товары. НДС является одним из основных налогов, он занимает в общем прогнозе 61% от всех прогнозируемых поступлений. Ставка НДС является 16%. Она была снижена с 1 июля 2003 года. Снижение ставки НДС позволило  отечественным товаропроизводителям направлять свои доходы на пополнение оборотных средств.
Общие принципы построения налоговой системы в РК определяет Кодекс «О налогах и других обязательных платежах в бюджет». Он устанавливает перечень идущих в бюджетную систему РК налогов, сборов, пошлин и других платежей, определяет плательщиков, их права и обязанности. Сущность порядка расчета НДС и правовое регулирование связанных с этим видом налога обязательств отражены в Инструкции №37 «О порядке исчисления и уплаты НДС» Главной налоговой инспекцией Министерства финансов с изменениями и дополнениями от 14.01.97 г. и другими и инструкциями и нормативными актами.
В зачет принимается сумма НДС уплаченная (подлежащая уплате) поставщикам, состоящим на учете по НДС в РК. НДС, уплаченный (подлежащий уплате) поставщикам, не состоящим на учете по НДС в РК, подлежит отнесению на затраты.
Возврат  НДС производятся в следующих случаях:
1.	у налогоплательщика имеются обороты по реализации, облагаемые НДС по нулевой ставке.
2.	Имеются излишне внесенные в бюджет суммы налога или ошибочно перечисленные средства.
В остальных случаях превышение сумм НДС, относимого в зачет, над суммами начисленного налога зачитывается  счет предстоящих платежей по НДС.
С 1 июля 2003 года была отменена 10%-ная ставка НДС по импортируемым товарам, указанным в пункте 3 статьи 62.
В действующем Законе НДС является простым и в то же время сложным налогом, исчисляемым при проведении хозяйственных операций.
Очень много нареканий со стороны налогоплательщиков  вызывает механизм взимания НДС. По их мнению, в Казахстане НДС превратился в налог с оборота и не отвечает своему экономическому предназначению, т. е. У нас в стране искажен смысл НДС. Возникает оно по той причине, что объектом обложения данного налога является оборот, связанный с реализацией товаров, работ и услуг. Однако это суждение ложное по следующей причине. Согласно Закону «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», НДС взимается со стоимости, добавленной в процессе производства товаров (работ, услуг), а также в виде отчислений при импорте товаров на территории Казахстана. На этом основании НДС, подлежащий уплате в бюджет, определяется как разница между суммами налога на добавленную стоимость, начисленными за реализованные товары (выполненные работы, оказанные услуги), и суммами НДС, начисленными за приобретенные товары (работы, услуги).
Счет 332 «Начисленные проценты» содержит информацию о дебиторской задолженности по начисленным процентам (по предоставленным займам, векселям, аренде основных средств и др.).
Говоря о «начисленных процентах» нужно отметить, что более подробная характеристика данного счета, как  и способов его отражения в учете, освещена недостаточно.
В п. 16 СБУ №4 «Отчет о движении денежных средств» подчеркивается, что «движение денежных средств от полученных и уплаченных процентов и дивидендов следует раскрывать отдельно и классифицировать как движение денежных средств от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности последовательно – от одного отчетного периода к другому».
В СБУ №5 «Доход» (п.21) отмечается, что «использование активов другими предприятиями обеспечивает доходы в виде процентов – плата за использование денежных средств, причитающихся субъекту»; (п.22.1) «процент должен признаваться на основе соотношения, которое учитывает реальный доход от актива».
На счете 332 «Начисленные проценты» АО «Шымкентмай» учитывает проценты по аренде основных средств.
В договоре на аренду предусматривается арендная плата – регулярные платежи арендатора за полученное в аренду имущество, производимые в течение срока аренды. Размеры арендной платы и порядок ее оплаты фиксируются в договоре аренды. Арендная плата на АО «Шымкентмай» включает в себя  амортизационные отчисления от стоимости арендного имущества, кроме случаев аренды земли и других природных ресурсов, средства на ремонт по истечении срока аренды, а также арендный процент (доход арендодателя). Арендный процент – доля (процент) от стоимости арендуемого имущества, устанавливаемая в договоре аренды в виде фиксированной денежной суммы. По экономической природе  он аналогичен  проценту за пользование банковским кредитом.
Расчеты  между арендатором и арендодателем по арендной плате должны основываться на минимальных арендных платежах, которые арендатор обязан осуществлять в течение срока аренды (за минусом стоимости услуг и налогов, которые должен оплатить арендодатель и которые должны быть ему возмещены), а также; со стороны арендатора-  любые суммы, гарантированные им, или стороной, связанной с ним; со стороны арендодателя- любая остаточная стоимость, гарантированная арендодателю арендатором, либо стороной, связанной с ним, или независимой третьей стороной, имеющей возможность финансового обеспечению этой гарантии.
При расчете дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей используется  предусмотренная процентная ставка, при невозможности ее определения применяется приростная  процентная ставка на заемный капитал арендатора. 
Предусмотренная процентная ставка при аренде – ставка дисконта, которая определяет дисконтированную стоимость имущества в начале аренды для определения минимальных арендных платежей и не гарантированную остаточную стоимость в начале аренды  по текущей стоимость арендованного актива.
Предусмотренную процентную ставку можно определить исходя из:
1.	уровня коэффициентов инфляции стоимости активов, рассчитываемых органами статистики.
2.	Движения рыночных цен на подобные активы.
3.	Рассчитываемых соответствующими органами индексов цен.
Каждая выплата арендных платежей рассматривается как частичное погашение текущей стоимости актива и процентов с неоплаченной на день платежа его части.
На АО «Шымкентмай» заключен договор финансируемой аренды оборудования на следующих условиях:
1.	срок аренды- 5 лет
2.	стоимость реализации на начало аренды- 110000 тг.
3.	в конце срока аренды право собственности остается за арендодателем
4.	не гарантированная остаточная стоимость оборудования (определенная в начале аренды)- 10000 тг.
5.	арендатор принимает к учету оборудование по стоимости 100000 тг. (110000 тг.-10000 тг.)
6.	предусмотренная процентная ставка- ставка дисконта для определения дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей- 12,5 %.

Таблица 3
Расчет по минимальным арендным платежам
   Период	Непогашен-ные аренд-ные обяза-тельства	Максималь-ные аренд-ные платежи	Вознагр-ия
по предусм.
%-ной став-ке 12,5%	Плата в пога-шении аренд-
Ных обязат-в
( 3-4 )	
1	2	3	4	5	
1 год	100000	25000	0	25000	
2 год	75000	25000	9375	15625	
3 год	59375	25000	7422	17578	
4 год	41797	25000	5225	19775	
5 год	22022	25000	2978	22022	
Итого:		125000	25000	100000	

Таблица 4
Корреспонденция счетов у АО «Шымкентмай»
	
№	Содержание хозяйственной операции	Сумма	Дт	Кт	
1	Передано по договору долгосрочной
Аренды оборудование предприятию-
арендатору:
-на стоимость оговоренную в договоре,
-	на сумму процентов, причитающихся
за весь период срока аренды	

100000

25000	

334

332	

123

611	
2	1 год. Поступила арендная плата:
-	в части погашения стоимости арендованного оборудования
-	в части процентов за аренду
-	одновременно на сумму полученных процентов	
25000
0
0
	
441
441
611	
334
332
724	
3	2 год. Поступила арендная плата:
-	в части погашения стоимости арендованного оборудования
-	в части процентов за аренду
-	одновременно на сумму полученных процентов
	
15625
9375
9375
	
441
441
611	
334
332
724	
4	3 год. Поступила арендная плата:
-	в части погашения стоимости арендованного оборудования
-	в части процентов за аренду
-	одновременно на сумму полученных процентов	
17578
7422
7422

441
441
611	
334
332
724
	
5	4 год. Поступила арендная плата:
-	в части погашения стоимости арендованного оборудования
-	в части процентов за аренду
-	одновременно на сумму полученных процентов	
19775
5225
5225	
441
441
611	
334
332
724
	
6

	5 год. Поступила арендная плата:
-	в части погашения стоимости арендованного оборудования
-	в части процентов за аренду
-	одновременно на сумму полученных процентов	
22022
2978
2978
	
441
441
611	
334
332
724	

На  счете  334 «Прочая дебиторская задолженность» на АО «Шымкентмай»  раскрывается  информация о  возникновении дебиторской задолженности по возмещению убытков  от чрезвычайных  ситуаций. Такая операция  отражается   проводкой  по  дебету  счета  334 «Прочая дебиторская задолженность» и кредиту счета  862  «Доходы  (убытки) от  стихийных  бедствий».
Отдельно  следует  сказать  об  учете  арендных  обязательств к  поступлению.  Их  учет  ведется  на  счете  334  «Прочая  дебиторская  задолженность», к  которому  открывают  субсчет  « Арендные  обязательства к  поступлению». Счет основной, активный, расчетный. Счет  334 «Прочая дебиторская задолженность»  применяют  предприятия -  арендодатели. По  дебету  счета  отражается  остаток задолженности  по  арендным  платежам  за  предприятиями- арендаторами на начало и  конец месяца;  суммы  арендной платы, начисленной за отчетный  месяц; по кредиту счета – погашение задолженности по  арендной  плате  предприятиями – арендаторами. Причем  порядок  отражения  этих  операций  на  счетах  может  быть   различным в  зависимости  от  вида аренды  (финансируемой  или  текущей).

Таблица 5
Корреспонденция  счетов при  финансируемой  аренде АО «Шымкентмай»:
№	Содержание хозяйственных операций	Сумма	Д	К	

1
	
В аренду  сдаются  специально для этого  приобретенные активы :
-	на договорную стоимость;
-	на сумму причитающихся процентов (20 %)	

420020
80000

384
332	

123
611	
2	Если субъект передает в аренду действующие основные средства, то дается следующая корреспонденция:
-	на остаточную стоимость актива;
-	на сумму износа;
-	на договорную стоимость;
-	на сумму причитающихся процентов.	

360000
40000
420020
80000	

842
132
334
332	

123
123
722
611	
3	Поступила арендная плата:
-	в части погашения стоимости арендованного объекта;
-	в части процентов за аренду;
-	одновременно на сумму полученных процентов.	
42002

80000
80000	
441

441
611	
334

332
724	

До принятия решения руководителем АО «Шымкентмай» по  направленным на  утверждение результатам инвентаризации  и  актам установленной  формы  на  этом  субучете  учитываются  недостачи   товарно-материальных ценностей сверх  норм  естественной  убыли  и потерь  от  боя, лома  и  порчи, когда  виновные  лица  не  установлены, а также долги  по  недостачам и  растратам, во  взыскании которых  отказано  судом  вследствие  необоснованности  иска. Недостачи на  дебет  счета  334, субсчет  «Недостачи  и  потери от  порчи ценностей»  учетным  ценам.
Например:   В  результате  инвентаризации  до  рассмотрения  и  принятия  решения  руководителем  отражается недостача  товаров :
Д  334 «Прочая дебиторская задолженность», субсчет  «Недостачи и потери от  норм  ценностей»
К  222 «Товары приобретенные»
При  получении  решения руководителя о взыскании  сумм с виновных:
Д 333 «Задолженность работников и других лиц», субсчет  «Расчеты по возмещению материального ущерба».
К  334 «Прочая дебиторская задолженность», субсчет  « Недостачи и  потери от  порчи  ценностей».
При  отсутствии  виновных, при  отказе суда во взыскании  недостач и  растрат  вследствие  необоснованности  иска  эти   недостачи  согласно  Стандарту  бухучета  № 7  должны  быть  отнесены  на  счет  821  «Общие  и  административные расходы»  таким  образом,  в этом качестве  счет  334 «Прочая дебиторская задолженность»  необходим  для  временного  учета  сумм  недостач и  потерь  до  принятия  решения  о  дальнейшем  списании  этих  недостач.
В процессе хозрасчетной деятельности у любого предприятий возникают расходы, которые подлежат включению в затраты производства или обращения последующих отчетных периодов, и АО «Шымкентмай» не исключение. К таким расходам относятся следующие затраты: по подготовительным к производству работам в сезонных отраслях промышленности; по освоению новых производств, цехов, агрегатов и предприятий (пусковые расходы); по подготовке и освоению производства новых видов продукции; по горно-подготовительным работам; по единовременному массовому набору рабочих при организации и расширении производства; по капитальному ремонту арендованных основных средств, производимых за счет средств арендатора; суммы подписки на техническую литературу, газеты, журналы и другие расходы.
Учет расходов будущих периодов на АО «Шымкентмай» ведется на счетах подраздела 34 «Расходы будущих периодов», в которые входят следующие синтетические активные счета:
341 «Страховой полис»
342 «Арендная плата»
343 «Прочие расходы будущих периодов».
Аналитический учет расходов будущих периодов ведется в ведомости учета расходов по каждому виду (группе) расходов или в соответствующей машинограмме.
Записи в ведомость по дебету счетов подраздела 34 «Расходы будущих периодов» на АО «Шымкентмай» производятся из разработочных таблиц «Распределение заработной платы (материалов)», «Расчет амортизации (износа) основных средств», «Распределение услуг вспомогательных (обслуживающих) производств и хозяйств» и первичных документов. В результате в ведомости или машинограмме накапливаются обороты по дебету счетов подраздела 34 «Расходы будущих периодов» с кредита разных счетов. 
По счету 341 «Страховой полис», при оплате страховых платежей страховщику за несколько месяцев вперед дебетуют счет 651 «Гарантийные обязательства» и кредитуют  счета 441 «Деньги на расчетном счете», 431 «Деньги на валютном счете внутри страны», и др. Одновременно суммы, оплаченные вперед страховых платежей списываются с кредита счета 651 «Гарантийные обязательства» в дебет счета 341 «Страховой полис». Сумма страховых платежей в размере месячного платежа, определенного в страховых полисах, списывается в дебет счетов 811 «Расходы по реализации товаров», 821 «Общие и административные расходы» и др.
По счету 342 «Арендная плата» арендаторы учитывают сумму арендной платы, оплаченные арендодателю за аренду основных фондов вперед за несколько месяцев.
На каждый год АО «Шымкентмай» составляет расчет и обоснование сумм расходов будущих периодов, подлежащих списанию на затраты производства или обращения.
Расходы будущих периодов подлежат ежегодной инвентаризации, что обеспечивает достоверность остатков по этому счету, переходящих на следующий год, и правильность их списания их списания на затраты производства или обращения в течении года. Инвентаризационная комиссия по документам устанавливает и включает в описи суммы, подлежащие отражению на счетах подраздела 34 «Расходы будущих периодов». На счетах этого подраздела могут быть оставлены расходы, которые подлежат отнесению на затраты производства в течение документально обоснованного срока в соответствии с разработанными на предприятии сметами.
Учет расчетов по авансам выданным поставщикам и подрядчикам на АО «Шымкентмай» ведется на счетах подразделения 35 «Авансы выданные», который имеет два счета:
351 «Авансы выданные под поставку товароматериальных запасов.
352 «Авансы выданные под выполнение работ и оказание услуг»
353 «Прочие авансы выданные»
На счетах подраздела 35 «Авансы выданные» отражаются расчеты по авансам, выданным под поставку товароматериальных ценностей, по оплате продукции», работ, услуг, принятых от заказчиков по их частичной готовности. При выдаче авансов дебетуют счета подраздела 35 «Авансы выданные» и кредитуют счета 441 «Деньги на расчетном счете», 431 «Деньги на валютном счете внутри страны», 451 «Наличность в кассе в национальной валюте» и др. При получении счетов-фактур на отпущенные товароматериальные ценности, актов приемки выполненных работ и услуг, дебетуются счета подразделов 20 «Материалы», 90 «Основное производство».
Оплата задолженности поставщикам и подрядчикам за полученные товароматериальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги производится за вычетом ранее оплаченного им аванса, учтенного на счетах 351 «Авансы, выданные под поставку товарно-материальных запасов», 352 «Авансы, выданные под выполнение работ и оказание услуг».  Для учета выданных авансов по данным счетам составляются оборотно-сальдовые ведомости (см. приложение).
Аналитический учет выданных авансов ведется в ведомости аналитического учета расчетов с разными дебиторами и кредиторами в разрезе счетов 351 «Авансы, выданные под поставку товарно-материальных запасов», 352 «Авансы, выданные под выполнение работ и оказание услуг» по каждому дебитору или в машинограмме – при компьютеризации бухгалтерского учета. 

Глава 3.  ВНУТРЕННИЙ АУДИТ ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ

3.1 Задачи и информационная база аудита дебиторской задолженности

Характерной чертой стран с развитой рыночной экономикой, включая и так называемые новые «транзитные» экономики (Восточная Европа и страны СНГ), стало стремительное развитие аудиторской деятельности. Сегодня трудно назвать страну мира с рыночной экономикой, в которой бы отсутствовал сформированный общественный институт аудита со своей правовой основой и организационной инфраструктурой. Поскольку аудит – это независимая экспертиза и анализ финансовой отчетности и другой экономической информации хозяйствующего субъекта, проверка состояния внутреннего контроля и соответствия ведения бухгалтерского учета действующему законодательству, а также оказание аудиторских услуг по различным вопросам, то в условиях рынка резко возрастает роль аудита в вопросах подтверждения достоверности экономической информации и оказания предприятиям консультационных и иных видов услуг в изменившихся условиях хозяйствования.
При аудите различных хозяйственных операций проверяется достоверность, законность и целесообразность их проведения на основании документов, в которых они отражены.
Основными задачами, стоящими перед аудиторами при  проверке дебиторской задолженности, являются:
•	Проверка реальности и юридической обоснованности числящихся на балансе предприятия сумм дебиторской задолженности;
•	Проверка соблюдения правил расчетной и финансовой дисциплины;
•	Проверка правильности получения сумм за отгруженные материальные ценности и полноты их списания, наличия оправдательных документов при совершении расчетных операций и правильности их оформления;
•	Проверка своевременности и правильности оформления и предъявления претензий дебиторам, а также организации контроля за движением этих дел и проверка порядка организации взыскания сумм причиненного ущерба и других долгов, вытекающих из расчетных взаимоотношений;
•	Разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению дебиторской задолженности.
Приступая к анализу дебиторской задолженности, аудитор предварительно должен разработать программу, примерное содержание которой представлено в таблице.
Таблица 6

№
п/п	
Процедура аудита
	
Источник информации
	Сроки прове-дения аудита
	
1	2	3	4	

1.

2.

3.

4.

5.

6.

7.

8.

9.	
Проверка соответствия показателей баланса данным Главной книги.

Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета.

Проверка состояния дебиторской задолженности путем проведения инвентаризации расчетов с дебиторами.

Проверка обоснованности создания резервов по сомнительным долгам и правильности их использования. 

Проверка правильности осуществления расчетов с покупателями и заказ-чиками, отражения операции при оплате векселями.

Проверка своевремен-ности и правильности оформления и предъяв-ления претензий дебиторам, организации контроля за движением этих дел.
Проверка правильности отражения на счетах операций по расчетам с дочерними (зависимыми товариществами)

Проверка прочей дебиторской задолженности

Анализ дебиторской  задолженности и разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению дебиторской задолженности	
Баланс, Главная книга по счетам 301-303, 311,321-323, 331-334, 341-343, 
351-352.
Главная книга по указанным выше сче-там, журналы ордера №11,№7, №8, ведомости по авансам выданным, учету расчетов с покупателями и заказчи-ками, первичные документы.

Материалы инвентаризации расчетов с покупателями, подотчетными лицами, работниками организации и другими дебиторами (акт инвентаризации расчетов, акты сверки расчетов, письма дебиторов и др.).

Главная книга по счету 311 «Резервы по сомнительным долгам», журнал-ордер № 10, данные аналитического учета по счетам подраздела 30 «Задолженность покупателей и заказчиков» Главной книги, приказы руководителя субъекта на списание дебиторской задолженности и др.
Журнал-ордер № 11, ведомость по учету расчетов с покупателями и заказ-чиками, данные аналитического учета по счетам 301-303 Главной книги.
Договоры с покупателями и заказчиками, письма-претензии к дебиторам и др.

Журнал-ордер №11, данные аналитического учета по счетам 321-323 Главной книги.

Журнал-ордер № 8, данные по счетам 331, 332, 333, 334 Главной книги, авансовые отчеты, расчетно-платежные ведомости, материалы по претензиям о недостачах, хищениях и др.
Аналитические расчеты и вытекающие из них выводы и рекомендации аудитора.

	

При проведении аудита на  АО «Шымкентмай» проверку состояния дебиторской задолженности аудитор начинал с анализа материалов инвентаризации расчетов с дебиторами. Учитывая, что сами предприятия инвентаризацию с ними, как правило, проводят  некачественно эту работу организовал сам аудитор. Инвентаризация расчетов с покупателями, подотчетными лицами, работниками предприятия и другими дебиторами заключается в выявлении по соответствующим документам остатков и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах. Аудитор и члены инвентаризационной комиссии устанавливают причины и виновников образования дебиторской задолженности, давность ее возникновения; реальность получения (т.е. имеются ли акты сверки расчетов либо письма, в которых дебиторы признают свою задолженность); не пропущены ли сроки исковой давности (3 года); какие меры принимаются для взыскания задолженности. Иногда проводятся сверки расчетов с организациями, за которыми числится значительная дебиторская задолженность. Встречные проверки в первую очередь проводятся в торговых и снабженческих организациях.
Результаты инвентаризации расчетов аудитор на АО «Шымкентмай» оформил актом. В акте он перечислил наименования проинвентаризованных счетов и указал суммы дебиторской задолженности, безнадежных долгов, дебиторской задолженности, по которым истекли суммы исковой давности. По этим видам задолженности к акту инвентаризации расчетов была приложена справка, в которой приводятся наименования и адреса дебиторов, сумма задолженности, указано, за что она числится, с какого времени и на основании каких документов. По суммам дебиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности, в справке указываются лица, виновные в пропуске этих сроков.
Анализ имеющихся на проверяемом предприятии материалов инвентаризации расчетов или проведение инвентаризации самим аудитором дало возможность сосредоточить внимание на более тщательной проверке расчетов, по которым установлены расхождения, неувязки, неясности.  

3.2 Методика аудита дебиторской задолженности

Как отмечает Алборов Р.А. в своей работе «Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК» (Москва 2000, стр.239), правильная организация расчетных операций обеспечивает устойчивость оборачиваемости средств организации, укрепление договорной и расчетной дисциплины и улучшение финансового состояния. Кроме того, правильная (рациональная) организация расчетных операций, правильность постановки их учета предупреждают негативные последствия по этим операциям. Поэтому аудиторской проверке подвергаются все расчетные операции организации-заказчика – различными приемами и методами контроля. При проверке расчетных операций аудитор должен учитывать особенности отдельных организаций, использующие рабочие планы счетов и упрощенные формы бухгалтерского учета, например, предприятий малого бизнеса, фермерских хозяйств, сельскохозяйственных кооперативов и др. 
По каждой группе расчетов (до проведения документальной проверки) целесообразно сначала выявить их наличие, соответствие данных бухгалтерскому учету и отчетности  остаткам той или иной задолженности, затем установить дату и характер ее возникновения. Законность и реальность, а также пути своевременного погашения задолженностей и укрепления расчетно-платежной дисциплины определяются посредством проведения фактических и документальных форм контроля. 
Чаще всего в хозяйственной деятельности предприятия  встречаются расчеты с покупателями и заказчиками за товары, работы и услуги. Поэтому эта статья занимает наибольший удельный вес в общей сумме дебиторской задолженности, показанной в балансе предприятия. При проверке ее на АО «Шымкентмай»  аудитор обратил внимание на следующее:
•	имеются ли договоры на поставку продукции (выполнение работ, услуг) и        
•	правильность их оформления;
•	правильно ли получены суммы за отгруженные товарно-материальные ценности;
•	правильно ли списана дебиторская задолженность на себестоимость продукции (работ, услуг) и дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается по решению руководителя предприятия и относится соответственно на счет средств резерва по сомнительным долгам.
В целом же при аудите расчетов с покупателями и заказчиками на АО «Шымкентмай»  аудитор установил:
1.	заключены ли договоры поставок продукции;
2.	реальность задолженности покупателей, что должно быть подтверждено актами инвентаризации (сверки) расчетов;
3.	правильность ведения аналитического учета по счетам подраздела 30 «Задолженность покупателей и заказчиков». При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о задолженности по расчетам с покупателями и заказчиками, обеспеченной векселями, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселями, дисконтированными (учтенными) в банках, по которым денежные средства не поступили в срок;
4.	правильность составления бухгалтерских проводок по счетам подраздела 30 «Задолженность покупателей и заказчиков»;
5.	соответствие записей аналитического учета по счетам подраздела 30 «Задолженность покупателей и заказчиков» в журнале-ордере №11, Главной книге и балансе.
При проверке расчетов с покупателями и заказчиками можно применить, кроме приемов фактического и документального контроля, аналитические процедуры, логический, нормативный и научный анализ.
В действующем налоговом законодательстве отмечается, что сомнительные долги - это «долги, возникающие в результате реализации продукции (работ, услуг) и не погашенные в течение двух лет с момента начисления дохода».
Для списания сомнительного долга на предприятии создаются резервы по сомнительным долгам.
На АО «Шымкентмай» аудитор проверял обоснованность создания резервов по сомнительным долгам, правильность их использования и списания с баланса дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Для обобщения информации о состоянии и движении резервов по сомнительным долгам на АО «Шымкентмай»  предназначен счет 311 «Резервы по сомнительным долгам» одноименного подраздела. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценок вероятности погашения в полной и частичной сумме.
Аудитор также проверил правильность отражения хозяйственных операций на этом счете. Так, на сумму создаваемых резервов производятся записи по кредиту счета 311 «Резервы по сомнительным долгам» дебету счета 821 «Общие и административные расходы» подраздела 82 «Общие и административные расходы». При списании с баланса дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности производится запись по дебету счета 311 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов подраздела 30 «Задолженность покупателей и заказчиков». Если до конца следующего за годом создания резерва по сомнительному долгу этот резерв не использован, то неизрасходованные суммы методом «красное сторно» восстанавливаются записью по дебету счета 821 «Общие и административные расходы» и кредиту счета 311 «Резервы по сомнительным долгам».
В заключении проверки по этому пункту аудитор установил, не завышен ли размер резерва по сомнительным долгам и восстановлена ли неиспользованная его величина.
Пристальное внимание на АО «Шымкентмай»  аудитор уделил  изучению статьи баланса «Прочая дебиторская задолженность». Остатки на начало и конец года по этой статье должны соответствовать остаткам счетов подраздела 33 «Прочая дебиторская задолженность» одноименного названия, предназначенных для обобщения такой информации. Аудитор проверил правильность отражения хозяйственных операций на этих счетах, показанных в журнале-ордере №8, и обобщенных ежемесячными итогами в Главной книге.
Подраздел 33 «Прочая дебиторская задолженность» включает счета: 
-	331 «Налог на добавленную стоимость к возмещению», 
-	332 «Начисленные проценты», 
-	333 «Задолженность работников и других лиц» 
-	 334 «Прочая дебиторская задолженность».
В этом разделе особое внимание аудитор обратил на правильность отражения хозяйственных операции па счете 333 «Задолженность работников и других лиц». На этом счете на АО «Шымкентмай» учитывается информация о дебиторской задолженности работников и других лиц: по суммам, выданным в подотчет на административно-хозяйственные и операционные расходы, а также на служебные командировки; по возмещению материального ущерба; по предоставленным работникам займам и прочим операциям.
Аудитор провел сплошную проверку авансовых отчетов и приложенных к ним документов, сличая записи в накопительных ведомостях с данными авансовых отчетов, утвержденных распорядителями кредитов. Прежде всего он выяснил, кому выданы авансы. Авансы на командировочные расходы, как правило, должны выдаваться лицам, работающим на данном предприятии. Из практики работы известны случаи выдачи таких авансов работникам вышестоящих организаций.
В некоторых бухгалтериях допускается скрытое авансирование рабочих и служащих на личные нужды под видом выдачи авансов на хозяйственные и командировочные расходы. Поэтому нужно определить, имеются ли командировочные удостоверения на командирование работников, их срок, стоимость проезда, сумму на оплату суточных по действующим нормам; своевременно ли подотчетные лица представляют отчеты по авансам и сдают неизрасходованные остатки средств.
Аудитор тщательно проверил достоверность приложенных к авансовым отчетам документов и законность оплаты по ним. При необходимости проводятся встречные проверки.
При проверке операций по подотчетным суммам на АО «Шымкентмай» аудитор также выяснил:
1)	определен ли руководителем предприятия круг лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет;
2) не выдаются ли подотчетным лицам авансы сверх установленных размеров;
3) не получают ли деньги под отчет лица, не отчитавшиеся по ранее полученным суммам;
4) не допускается ли оплата через подотчетных лиц расходов, которые могли быть оплачены непосредственно из кассы предприятия;
5) имеется ли на авансовых отчетах отметка руководителя о целесообразности произведенных расходов;
6) своевременно ли отражаются в учете расходы из подотчетных сумм.
В ряде случаев денежные средства при расчетах, как правило, присваивает сам бухгалтер предприятия или это происходит при активном его участии, причем одновременно фальсифицируются записи в учете. Поэтому аудитору следует знать способы, связанные с преступным использованием методов и средств учета.
Бухгалтер небольшого предприятия, который обычно ведет учет по всем операциям, в целях создания резервов для хищения заведомо неправильно обрабатывает документы: выданную работнику подотчетную сумму на его лицевой счет не относит, а списывает на общепроизводственные или другие расходы.
После представления работником авансового отчета бухгалтер отражает соответствующую сумму по кредиту его лицевого счета, вследствие чего образуется искусственная задолженность предприятия этому работнику.
В дальнейшем под видом получения подотчетных сумм на командировочные или хозяйственные расходы бухгалтер выписывает на собственное имя кассовый ордер и получает по нему указанную сумму. При обработке поступающих в бухгалтерию кассовых отчетов, в которых наряду с другими указывается и расходный ордер, выписанный на имя бухгалтера, он полученную сумму по собственному лицевому счету не отражает, а относит на лицевой счет указанного выше работника. В результате расчеты с данным работником закрываются.
Учет расчетов с подотчетными лицами на  АО «Шымкентмай» ведется на отдельном субсчете счета 333 «Задолженность работников и других лиц». При выдаче сумм в подотчет на административно-хозяйственные, операционные расходы и служебные командировки дебетуется этот субсчет указанного счета и кредитуется счет 451 «Наличность в кассе в национальной валюте».
На суммы, израсходованные подотчетными лицами, дебетуются счета, учитывающие товарно-материальные запасы, и счет 821 «Общие и административные расходы» в корреспонденции с указанным субсчетом счета 333 «Задолженность работников и других лиц».
При возврате неизрасходованных подотчетными лицами сумм кредитуется счет 333 «Задолженность работников и других лиц», субсчет «Расчеты с подотчетными лицами» и дебетуется счет 451 «Наличность в кассе в национальной валюте».
Далее аудитор тщательно проверил расчеты по возмещению материального ущерба и прежде всего проанализировал расчеты по недостачам и хищениям и установил, соблюдались ли сроки и порядок рассмотрения случаев недостач и потерь, как обеспечивается их взыскание и т.д. Особенно уделил внимание изучению фактов списания недостач и потерь на издержки производства или на результаты деятельности предприятия.
В соответствии с действующим законодательством недостача материальных ценностей в пределах норм естественной убыли списывается на издержки производства, а сверх норм естественной убыли, а также потери от порчи ценностей относятся на виновных лиц.
Следует помнить, что недостача в пределах норм естественной убыли может быть списана на издержки производства лишь в случае ее выявления при проведении инвентаризации. Практика показывает, что часто (особенно на предприятиях торговли) списание материальных ценностей в пределах норм естественной убыли производится без проведения инвентаризации, что является нарушением действующего законодательства.
Далее аудитор на АО «Шымкентмай» установил, полностью ли отнесены на виновных лиц суммы по недостачам, растратам и хищениям, правильно ли оформлены и выведены результаты инвентаризации денежных средств и товарно-материальных ценностей и порядок регулирования выявленных при инвентаризации недостач и потерь, правильность и обоснованность списания недостач материальных ценностей на издержки производства, когда виновные лица не установлены.
На сумму недостач, выявленных в отчетном периоде и признанных виновными лицами или присужденных к взысканию с них судебными органами, дебетуется счет 333 «Задолженность работников и других лиц» и кредитуется счет 611 «Доходы будущих периодов», а на суммы недостач, взысканных с виновных лиц, дебетуется счет 681 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредитуется счет 333 «Задолженность работников и других лиц», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба».
Перед началом основной проверки расчетов с подотчетными лицами аудитор должен составить примерную программу изучения документов в зависимости от состояния данного раздела учета на предприятии. Для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами можно использовать вопросник.
Таблица 7
Вопросник для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами
№ п/п	Вопрос	Вариант
от-вета	Информация или документ, который следует запросить	Назначаемая аудиторская процедура	Номер вывода	
1
 	Имеется ли на предприятии список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды
 	Нет	 	 	1	
		Да	Список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды	Проц. 1.1.1	 	
2
 	Выдаются ли новые авансы лицам, не отчитавшимся по ранее полученным под отчет суммам
 	Нет	 	 	 	
		Да	Журнал-ордер № 7	Проц. 1.1.2	2	
3
 	Оформляются ли письменные распоряжения руководителя предприятия по направлении работников в командировки
 	Нет	 	 	3	
		Да	Письменные распоряжения руководителя	Проц. 2.1.2	 	
4
 	Облагаются ли подоходным налогом суточные сверх норм, возмещаемые по решению руководителя предприятия
 	Нет	 	 	4	
		Да	Приказ руководителя о возмещении	Проц. 2.2.1	 	
5
 	Организован ли аналитический учет командировочных расходы в пределах норм и сверх норм для целей налогообложения
 	Нет	 	 	5	
		Да	 	Проц. 2.1.4	 	
6
 	Имеются ли утвержденные руководителем предприятия сметы представительский расходов
 	Нет	 	 	6	
		Да	Письменное распоряжение руководителя	Проц. 4.1.1	 	
7
 	Организован ли аналитический учет представительских расходов в пределах норм и сверх норм для целей налогообложения
 	Нет	 	 	7	
		Да	 	Проц. 4.1.2	 	
8
 	Производится ли расчет сумм, причитающихся работнику на командировки
 	Нет	 	 	8	

По результатам опроса у аудитора складывается определенное мнение о состоянии расчетов с подотчетными лицами на предприятии. Представленный вопросник позволяет сделать аудитору целый ряд промежуточных выводов, на основании которых он в последствии определит достоверность отчетных данных.
Для выявления каждого из возможных нарушений или злоупотреблений разработан определенный набор контрольных процедур. Основными контрольными процедурами являются:
Процедура 1.1.1 - проверка соответствия подотчетных лиц, получающих наличные деньги их кассы на хозяйственные расходы, списку лиц, имеющих на это право, утвержденному руководителем предприятия.
Процедура 1.1.2 - проверка получения подотчетных сумм денежных средств лицам, не отчитавшимся по ранее полученным авансам.
Процедура 1.1.3. - проверка соответствия фактического расходования подотчетных сумм целям на которые они выданы.
Процедура 1.1.4. - наличие подотчетных лиц в штате предприятия.
Процедура 1.1.5. - проверка правильности списания подотчетных сумм за счет чистой прибыли предприятия. В случаях, когда решением руководителя предприятия сумма, выданная под отчет, не возвращена и списывается за счет чистой прибыли, аудитору необходимо удостовериться в том, что, во-первых, решение о списании действительно существует, во-вторых, что с подотчетных сумм удержан подоходный налог, а также начислены все соц. фонды, включая Пенсионный фонд.
Процедура 2.1.1 - проверка полноты оправдательных документов по командировкам, приложенных к авансовым отчетам.
Процедура 2.1.2. - проверка наличия приказов о направлении работников в командировку.
Процедура 2.1.3 - проверка правильности возмещения командировочных расходов.
Процедура 3.1.1 - проверка соответствия фактических размеров представительских расходов сметам. Представительские расходы - это затраты предприятия по приему и обслуживанию представителей других предприятий, организаций и учреждений (включая иностранных), прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимовыгодного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседание совета (правления) предприятия и ревизионной комиссии. К представительским расходам относятся затраты, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников), их транспортным обеспечением, посещением культурно зрелищных мероприятий, буфетным обслуживанием во время переговоров и мероприятий культурной программы, оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате предприятия.
Основные положения методики проверки Дюсембаева К.Ш.:
-	проверка авансовых отчетов и приложенных к ним документов;
-	определен ли руководителем предприятия круг лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет;
-	своевременно ли отражаются в учете расходы из подотчетных сумм;
-	не получают ли деньги под отчет лица, не отчитавшиеся по ранее полученным суммам;
-	не выдаются ли подотчетным лицам авансы сверх установленных размеров;
-	сверка остатков по счету 333 и журналу-ордеру №7, Главной книги и балансу и др.
Применение данных методик имеет целью выявление допускаемых в организациях нарушений бухгалтерского учета расчетов с подотчетными лицами, в результате чего аудитор может дать руководству организации соответствующие советы и разъяснения по исправлению и предупреждению в будущем допущенных нарушений.
При рассмотрении выше названных методик мы можем сделать вывод, что каждая методика имеет свои плюсы и свои минусы.
Исходя из всего выше сказанного можно сделать вывод, что ни одна из этих методик, взятая в отдельности не может дать полное представление об учете расчетов с подотчетными лицами и выявить все имеющиеся нарушения. Изучение типичных ошибок, допускаемых на предприятих при расчетах с подотчетными лицами позволяет утверждать, что большинство таких ошибок происходит не из-за сложности в их бухгалтерском учете, а в результате небрежного его ведения и отсутствия контроля за расчетами с работниками. Основными ошибками, допускаемыми организациями являются несоблюдение порядка выдачи денег под отчет; отсутствие инвентаризаций расчетов с подотчетными лицами; приложение к авансовым отчетам не имеющих всех обязательных реквизитов первичных документов; расчет с другими юридическим лицами выданными под отчет наличными деньгами в размерах, превышающих установелнные лимиты и другие.
Лишь комбинация этих методик может в полной мере справиться с этими задачами.

3.3  Анализ дебиторской задолженности

Основными задачами анализа дебиторской задолженности являются: 
-	проверка реальности и юридической обоснованности числящихся на балансе предприятия сумм дебиторской задолженности;
-	проверка соблюдения правил расчетной и финансовой дисциплины;
-	проверка правильности получения сумм за отгруженные материальные ценности и полноты их списания, наличие оправдательных документов при совершении расчетных операций и правильности их оформления;
-	проверка своевременности и правильности оформления и предъявления претензий дебиторам, а также организация контроля за движением этих дел и проверка порядка организации, взыскания сумм причиненного ущерба и других долгов, вытекающих из расчетных взаимоотношений.
-	разработка рекомендаций по упорядочению расчетов, снижению дебиторской задолженности.
Приступая к анализу нужно проверить прежде всего расчеты с дебиторами, выяснить правильно ли отражена дебиторская задолженность в балансе.
Дебиторская задолженность является важной частью активов организации. Причем при современной структуре казахстанского баланса любого предприятия она имеет место как в первом, так и во втором разделах. Поэтому в первую очередь требуется анализ ее состава и структуры с подразделением на долгосрочные и текущие. Особо развернуто анализируется текущая дебиторская задолженность, так как она составляет значительную часть всей дебиторской задолженности предприятия.
Для этого мы всю необходимую информацию по АО «Шымкентмай» обобщим в таблице 8
Таблица 8                                                                                                  

Проанализировав данные таблицы 8 можно сделать выводы, что дебиторская задолженность увеличилась на 299 тыс. тенге или на 23,1%. Существенные изменения произошли в структуре дебиторской задолженности. Удельный вес расчетов с покупателями и заказчиками за товары, работы и услуги сократился с 60,2% до 46,7% Удельный вес прочей дебиторской задолженности наоборот увеличился на конец отчетного периода на с 30,1% до 50,8%. Это связано с увеличением суммы по статье «Задолженность работников и других лиц», т.е. АО «Шымкентмай», за рассматриваемый период, выдала большие суммы подотчетным лицам под поставку ТМЗ. Это нельзя назвать негативным фактором, т.к. суммы этой задолженности в дальнейшем пойдут на производство продукции, что позволит предприятию получить доход от реализации продукции.
Хотя и незначительно, но всё же оказывало влияние на состав и структуру дебиторской задолженности векселя, полученные и авансовые платежи. Если на начало года расчета векселями не было, то к концу года сумма от полученных векселей составила 40 тысяч тенге, т.е. удельный вес этой суммы в общей сумме задолженности составил 2,5%. По статье «Авансовые платежи» наоборот, на начало года сумма задолженности составила 125 тысяч тенге или 9,7 % от общей суммы задолженности. Затем эта сумма была погашена и задолженности по этой статье нет.
На финансовое положение предприятия влияет не само наличие дебиторской задолженности, а её размер, движение и форма, т.е. то, чем вызвана эта задолженность. Возникновение дебиторской задолженности представляет собой объективный процесс в хозяйственной деятельности при системе безналичных расчетов, так же как и появление дебиторской задолженности. Дебиторская задолженность не всегда образуется в результате нарушения порядка расчетов и не всегда ухудшает финансовое положение. Поэтому её нельзя в полной сумме считать отвлечением собственных средств из оборота, т.к. её служит объектом банковского кредитования и не влияет на платежеспособность предприятия. Исходя из этого, различают нормальную и неоправданную дебиторскую задолженность.
К неоправданной дебиторской задолженности относится задолженность по претензиям, возмещению материального ущерба (недостачи, хищения, порчи ценностей) и задолженность по расчетным документам, срок оплаты которых истек. Неоправданная дебиторская задолженность представляет собой форму незаконного отвлечения оборотных средств и нарушение финансовой дисциплины. Поэтому особое внимание при анализе уделяется именно неоправданной дебиторской задолженности.
После общего анализа состава и структуры дебиторской задолженности необходимо проанализировать и дать оценку её с точки зрения реальной стоимости. Это связано с тем, что не вся дебиторская задолженность может быть взыскана. Возвратность её определяется на основе прошлого опыта и текущих условий. Бухгалтерский риск состоит в том, что прошлый опыт может быть неадекватной мерой будущего убытка, или что текущие условия могут быть не полностью учтены. В результате убытки могут быть существенными. Необходимо знать реальность и правильность определения вероятности возврата дебиторской задолженности. Расчет процента невозврата долгов производится по средним данным за несколько лет. Например, на АО «Шымкентмай» процент невозврата долгов составил в
2004 году – 6,8%
2005 году – 4,7%
2006 году – 8,3%, 
значит средний процент невозврата долгов за три года составит:
(6,8+4,7+8,3)/3=6,6%
Однако нельзя его применять за анализируемый период механически. Следует учитывать реальные условия, например наметившуюся тенденцию роста невозврата.
Для характеристики возврата дебиторской задолженности целесообразно сгруппировать её по срокам возникновения:
•	Долгосрочная дебиторская задолженность от 1года до 2,5 лет;
Краткосрочная дебиторская задолженность от1 до 12 месяцев.
Таблица 9
Дебиторская задолженность по срокам её возникновения
По АО «Шымкентмай»
Стороны дебиторской
Задолженнос-ти	Долгосрочная дебиторская
задолженность	Краткосрочная дебиторская задолженность	Итого
тыс.
тенге	
	от1 до 2,5 лет	от 1,5 до 2 лет	от 2 до2,5 лет	Свы-ше 
2,5 лет	до 
З-х мес.	От
3-х до 6 мес.	От 6 до 9 мес.	От 9 до 12
мес.		
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	
Счета к получению	150	110	62	-	120	90	137	75	744	
Векселя к получению					12	10	18	-	40	
Прочая деби-торская задол-женность					293	371	84	62	810	
Авансовые платежи (авансы выданные)	-	-	-	-	-	-	-	-	-	
Итого:	150	110	62	-	425	471	239	137	1594	

Из данных таблицы видно, что основную часть дебиторской задолженности составляет задолженность, платежи по которой ожидаются в течении 12 месяцев после отчетной даты. Доля краткосрочной дебиторской задолженности в общей сумме составила:
(425+471+239+137)/1594*100%=79,8%, в том числе:
до 3-х месяцев				425/1594*100%=26,7%,
от 3-х до 6 месяцев			471/1594*100%=29,5%,
а всего от 1 до 6 месяцев		(425+471)/1594*100%=56,2%,
от6 до 9 месяцев				239/1594*100%=15%,
от9 до 12 месяцев			137/1594*100%=8,6%.
Удельный вес долгосрочной дебиторской задолженности в общей её сумме составила:
(150+110+62)/1594*100%=20,2%, в том числе:
от 1 года до 1,5 лет			150/1594*100%=9,4%,
от 1,5 до 2-х лет				110/1594*100%=6,9%,
от 2-х до 2,5 лет				62/1594*100%=3,9%.
Из таблицы видно, имеется задолженность с довольно длительными сроками. Так свыше двух лет её сумма составила 62 тыс. тенге. Хотя её сумма относительно невелика (3,9% от общей суммы задолженности к 19,3 % от долгосрочной её части), все же АО «Шымкентмай» необходимо приложить усилия, чтобы взыскать эту задолженность в ближайшее время, так как это может привести к её списанию на уменьшение доходов предприятия в связи с истечением срока исковой давности.
Состояние дебиторской задолженности, ее размер и качество оказывает существенное влияние на финансовое состояние предприятия.
Оценивая состояние дебиторской задолженности, важно изучить качество и ликвидность дебиторской задолженности.
Обобщающим показателем возврата задолженности является оборачиваемость. Показатель ликвидности характеризует скорость, с которой она будет превращена в денежные средства (наличность), т. е. это и есть оборачиваемость. Таким образом, показатель качества и ликвидности дебиторской задолженности может быть её оборачиваемость.
Для оценки оборачиваемости дебиторской задолженности используется следующая группа показателей:
1.	Оборачиваемость, которая рассчитывается как отношение объема дохода (выручки) от реализации продукции (работ, услуг) к средней дебиторской задолженности по формуле:
               Д Р
Од   =                 , где
               ДЗ
Од –оборачиваемость дебиторской задолженности;
ДР – доход от реализации продукции ( работ, услуг);
ДЗ – средняя дебиторская задолженность.
Этот коэффициент показывает, сколько раз задолженность образуется и поступает предприятию за исследуемый период.
Чтобы рассчитать оборачиваемость дебиторской задолженности, нам необходимо рассчитать среднюю дебиторскую задолженность:
   ДЗн + ДЗк
ДЗ =            2             , где
ДЗн – дебиторская задолженность на начало периода,
ДЗк – дебиторская задолженность на конец периода.
2.	Период погашения дебиторской задолженности:
                                        П * ДЗ
Период погашения =                    , где
                                          ДР
П – длительность анализируемого периода.
Так как мы делаем анализ по кварталам, то и оборачиваемость дебиторской задолженности рассчитаем и проанализируем по кварталам.
   I кв. 2005г.          
Об = 7449821/ 6441415= 1,2
ДЗср =(4942235+6940505)/2=6441415
Период погашения= (6940505*90)/744982=83,8
II кв. 2005г.
Об = 17298850/6115746=2,8
ДЗср =(6940505+5290987)/2=6115746
Период погашения =(5290987*91)/17298850=27,8
III кв. 2005 г.
Об = 11974680/5704113=2,1
ДЗср =(5290987+6117240)/2=5704113
Период погашения =(6117240*92)/11974680=46,9
IV кв. 2005г.
Об = 24290187/6522179=3,7
ДЗср = (6117240+6927118)/2=6522179
Период погашения =(6927118*92)/24290187=26,2
I кв. 2006 г.
Об = 10890744/5935469=1,8
ДЗср = (6927118+4943821)/2=595469
Период погашения =(4943821*90)/10890744=40,8
Рассчитанные данные обобщим в таблицу:

Таблица 10
Показатели	I кв. 2005г.	II кв.
2005г.	III кв 2005г	IV кв.
2005г	I кв. 2006г	
Оборачиваемость дебиторской задолженности,  количество раз	 1,2	2,8	2,1	3,7	1,8	
Период погашения дебиторской задолженности,  дни	 83,8	27,8	46,9	26,2	40,8	
Доля дебиторской задолженности в текущие активы,  %	 6,04	6,81 	8,38	9,18	8,13	

Другими показателями, характеризующими качество дебиторской задолженности, являются:
1.	Доля дебиторской задолженности в текущих активах = дебиторская задолженность / текущие активы (итог раздела II);
2.	Доля сомнительной дебиторской задолженности = сомнительная дебиторская задолженность / дебиторская задолженность

Таблица 11
              Доля дебиторской задолженности в текущих активах
(тыс.тенге)
Анализируемый период	Дебиторская задолженность	Текущие активы	Доля (%)	
I кв.\ 2005	            298 607	4 943 521	6.04	
II кв.\2005	            352 114	5 173 112	6.81	
III кв.\2005	442 180	5 274 841	8.38	
IV кв.\2005	581 940	6 340 707	9.18	
I кв.\ 2006	467 290	5 744 247	8.13	

По таблице видно, что доля дебиторской задолженности в текущих активах увеличивается: в I квартале она составила- 6%, во II квартале- 6,8%, в III квартале- 8,4%, и IV квартале – 9,2%, а в I квартале 2006 года отмечается снижение-8,1%
Но для того чтобы получить полную картину дебиторской задолженности нужно проанализировать долю сомнительной дебиторской задолженности в текущих активах, которая определяется отношением сомнительной дебиторской задолженности к текущим активам.

Таблица 12
Доля сомнительной дебиторской задолженности в текущих активах
 (тыс.тенге)
Анализируемый период	Сомнительная дебиторская задолженность	Текущие активы	Доля (%)	
I кв.\ 2005	46 782	4 943 521	0.95	
II кв.\2005	49 145	5 173 112	0.95	
III кв.\2005	50 638	5 274 841	0.96	
IV кв.\2005	62 773	6 340 707	0.99	
I кв.\ 2006	58 016	5 744 247	1.01	

Как видно из таблицы доля сомнительной задолженности к текущим активам изменяется хаотично, резкие скачки, то уменьшение, то увеличение доли, это свидетельствует о нестабильной ликвидности дебиторской задолженности.
Тенденция роста как доли дебиторской задолженности, так и доли сомнительной дебиторской задолженности в текущих активах свидетельствует о нестабильной ликвидности дебиторской задолженности, о постоянном уменьшении ликвидности дебиторской задолженности, т.е. с каждым кварталом сомнительная дебиторская задолженность растет.
Весьма актуален вопрос о сопоставимости дебиторской и кредиторской задолженностей. Сопоставление дебиторской и кредиторской задолженностей является одним из этапов анализа дебиторской задолженности.
Дебиторская и кредиторская задолженность часто не совпадают по длительности существования. На практике поставщик, передав товар транспортной организации для доставки покупателю, немедленно относит сумму платежа на дебиторскую задолженность. Покупатель воспринимает стоимость поставленных товаров в качестве кредиторской задолженности лишь после получения их или денежно-расчетных документов.
Оплатив товар, покупатель погашает свою кредиторскую задолженность, а дебиторская задолженность остается непогашенной до поступления денежных средств на банковский счет поставщика. Отсюда различие во времени существования обоих видов задолженностей.
В целом функция дебиторско-кредиторской задолженности состоит в добровольном (при срочных расчетах) и в насильственном (при просроченных расчетах) перераспределении оборотных средств в хозяйстве.
Исходя из вышеизложенного следует, что объемы задолженностей не остаются неизменными, поэтому никакого «естественного» или «идеального» баланса кредиторской и дебиторской задолженности не существует ни в масштабе экономики в целом, ни в региональном или отраслевом разрезе, ни в рамках отдельных предприятий и организаций. Поэтому рекомендуется соотношение 2:1. Но многие аналитики считают, что если кредиторская задолженность превышает дебиторскую, то предприятие рационально использует средства, то есть временно привлекает в оборот средств больше, чем отвлекают из оборота. Бухгалтера же (в частности бухгалтера АО «Шымкентмай») относятся к этому отрицательно, потому что кредиторскую задолженность предприятие обязано погашать независимо от состояния дебиторской задолженности. В мировой учетно-аналитической практике сопоставление  дебиторской и кредиторской задолженностей распространено.
Проведя анализ по нашей теме, следует сказать, что существуют некоторые рекомендации, позволяющие управлять дебиторской и кредиторской задолженностью, улучшая при этом финансовое положение предприятия.
Для построения системы управления дебиторской и кредиторской задолженностью на предприятии необходимы следующие условия:
3.	следить за соотношением дебиторской и кредиторской задолженности. Значительное превышение дебиторской задолженности создает угрозу финансовой устойчивости предприятия и делает необходимым привлечение дополнительных источников финансирования;
4.	по возможности ориентироваться на увеличение количества заказчиков с целью уменьшения масштабов риска неуплаты, который значителен при наличии монопольного заказчика;
5.	контролировать состояние расчетов по просроченным задолженностям. В условиях инфляции всякая отсрочка платежа приводит к тому, что предприятие реально получает лишь часть стоимости выполненных работ. Поэтому необходимо расширить систему авансовых платежей.
6.	своевременно выявлять недопустимые виды дебиторской и кредиторской задолженности, к которым в первую очередь относятся: просроченная задолженность поставщикам, покупателей, просроченная задолженность по оплате труда и по платежам в бюджет, внебюджетные фонды;
7.	инвентаризация расчетов и обязательств;
8.	организация внутреннего контроля за управлением задолженностью.
Необходимо установить причины возникновения дебиторской задолженности, учитывая задолженность, являющуюся следствием существующих правил расчета. Если дебиторская задолженность значительна и движения по счетам расчетов не наблюдается, очевидно, что на предприятии нарушается финансовая и расчетная дисциплина.
Система управления дебиторской задолженности предполагает применение досудебного урегулирования спорных вопросов, подробно изложенного в Гражданском Кодексе РК. Если спор не решен в досудебном порядке, то предъявление иска является обязательным доказательством факта истребования дебиторской задолженности. Спорная задолженность по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, требует внимательного рассмотрения, обращая внимание на явно необоснованные иски, когда заведомо известно решение суда об отказе в иске. Указанный способ распространен в тех случаях, когда такое решение суда используется для оправдания списания нереальной задолженности на расходы с последующим включением в убытки по финансовой отчетности.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате проведенного исследования по изучению дебиторской задолженности на АО «Шымкентмай» мы считаем, что достигли поставленной цели и определили следующее:                                         
•	ведение учета на АО «Шымкентмай» осуществляется по казахстанским стандартам бухгалтерского учета;
•	устаревшее программное обеспечение не позволяет полностью компьютеризировать ведение бухгалтерского учета, что затрудняет работу бухгалтерам;
•	отсутствует система внутреннего аудита, что свидетельствует о неполном контроле расчетно-платежных операций;
•	проводилось независимые аудиторские  проверки, по результатам которых незаконных нарушений в области дебиторской и кредиторской задолженности не обнаружено;
•	аналитическая работа в области дебиторской и кредиторской задолженности не осуществляется по причине отсутствия соответствующей должности, а учет по счетам дебиторской задолженности ведется разными бухгалтерами, что отражается на качестве работы.
Проведя финансовый анализ, мы установили, что:
•	бухгалтерский учет дебиторской и кредиторской задолженности  организован в соответствии с действующими казахстанскими стандартами бухгалтерского учета и постепенно происходит ориентация на международные стандарты ведения учета;
•	за анализируемый период произошли незначительные изменения дебиторской задолженности в сторону увеличения на 299 тысяч тенге или на 23,1%;
•	существенные изменения произошли в структуре дебиторской задолженности: удельный вес расчетов с покупателями и заказчиками за товары и услуги сократился с 60,2% до 46,7%, это означает, что во-первых перед АО «Шымкентмай» погасила долги большая часть ее должников, а во-вторых предприятие в какой-то мере перешло на продажу товаров и оказание услуг за наличный расчет. Но в то же время на конец рассматриваемого периода увеличился удельный вес прочей дебиторской задолженности с 30,1% до 50,8%. Это связано с увеличением суммы по статье «Задолженность работников и других лиц», т.е. АО «Шымкентмай», за рассматриваемый период, выдала большие суммы подотчетным лицам под поставку ТМЗ. Это нельзя назвать негативным фактором, т.к. суммы этой задолженности в дальнейшем пойдут на производство продукции, что позволит предприятию получать доход от реализации продукции;
•	также из проведенных расчетов по выделению доли дебиторской задолженности и сомнительной дебиторской задолженности мы выявили тенденцию роста данных задолженностей в текущих активах, что свидетельствует о нестабильной ликвидности дебиторской задолженности, о постоянном уменьшении ликвидности дебиторской задолженности, т.е. с каждым кварталом сомнительная дебиторская задолженность растет.
В результате исследования состояния дебиторской задолженности, мы разработали следующие рекомендации по дальнейшему улучшению финансового состояния АО «Шымкентмай»:
•	По возможности обновить устаревшее программное обеспечение по ведению учета, внедрить новую программу.
•	Организовать периодические  проведение внутреннего аудита с целью контроля за состоянием расчетно-платежной дисциплины.
•	Пригласить независимого аудитора для консультации по совершенствованию ведения бухгалтерского учета в области дебиторской и кредиторской задолженности, и предприятия в целом.
•	Организовать аналитическую работу, то есть утвердить должность бухгалтера-аналитика в целях дальнейшего прогнозирования финансового состояния данного предприятия.
•	Контролировать состояние расчетов по просроченным задолженностям.
АО «Шымкентмай» для улучшения финансового положения использует такие условия управления дебиторской и кредиторской задолженностью как, система авансовых платежей, своевременно выявляет просроченную задолженность, ведет претензионно-исковую работу, а также старается увеличивать количество покупателей и заказчиков. 
Проведение всех этих мероприятий свидетельствует о том, что рассматриваемое нами предприятие не бездействует в отношении управления дебиторской и кредиторской задолженностью.
А также для общего управления дебиторской и кредиторской задолженностью мы рекомендуем организовать аналитический учет по срокам образования задолженности; предусмотреть в своей учетной политике сроки проведения инвентаризации расчетов и обязательств.
Мы считаем, что данные рекомендации помогут улучшить работу в области учета.
Предприятие АО «Шымкентмай» на данном этапе представляет собой развивающееся предприятие с богатым производственным опытом, в штатном составе которого высококвалифицированные специалисты.
В программе стратегического планирования АО «Шымкентмай» ставит перед собой цель сокращения импорта растительного масла в РК и обеспечение рынка своей продукцией.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1.	Закон «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 24 июня 2004 № 329 - II.
2.	О государственной программе развития и совершенствования бухгалтерского учета и аудита в Республике Казахстан на 2000 - 2002 гг. Указ Президента Республики Казахстан от 28 января 2000 г. № 3838.
3.	Концептуальная основа для подготовки и представления Национальной комиссии Республики Казахстан по бухгалтерскому учету от 12 ноября 1996 г. №2. Стандарты бухгалтерского учета Республики Казахстан. -Алматы, 1996.
4.	Стандарты бухгалтерского учета. Национальная комиссия Республики Казахстан. - Алматы, 1996.
5.	Методические рекомендации и стандарты и бухгалтерского учета Республики Казахстан. – 1999
6.	Инструкции №37 «О порядке исчисления и уплаты НДС» Главной налоговой инспекцией Министерства финансов с изменениями и дополнениями от 14.01.97 г.
7.	Абрютина А. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия: Учебное пособие. - М.: Изд-во "Дело и Сервис", 2000
8.	Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли, АПК: Учебное пособие. 2002
9.	Аренс Э.А. Аудит: Учебное пособие
10.	Байдибекова Б. Взаиморасчеты организации: реалии и перспективы // Южный Казахстан. - 2003. - 23 мая
11.	Булакбай Ж.М. Развитие производственной деятельности предприятия за счет рационального формирования и использования оборотных средств и умелого регулирования расчетной политики в области кредиторской и дебиторской задолженности// Каржы-каражат (финансы Казахстана) -2002 - №5-6 
12.	Барышников Н.П. В помощь бухгалтеру и аудитору: Справочно-методическое пособие. Нормативные документы, комментарии, проводки, примеры/ Н.П. Барышников. -М.: ИЗД "Филинъ", 2000 г.   
13.	Глазунов В.Н. Анализ финансового состояния предприятия// Финансы. -2001-№2
14.	Данилевский В. Практика аудита: учебное пособие.
15.	Дюсембаев К.Ш. Аудит и анализ финансовой отчетности. Учебное пособие. - Алматы: Каржы-Каражат, 2000
16.	Ержанов М.С., Ержанова С.М. Учетная политика на казахстанском предприятии. - Алматы: Издательский дом "Бико", 1999.
17.	Кеулимжаев К. Практическое пособие по бухгалтерскому учету на промышленном предприятии/ К.Кеулимжаев. -Алматы: Б.И., 2000. 
18.	Ковалева О-В. Бухгалтерский учет и аудит бухгалтерской отчетности: Учебное пособие. - 2002 
19.	Коровин А.В. Особенности финансового анализа в аудите// Финансы-2002-№8
20.	Косой А.М. Дебиторско-кредиторская задолженность // Деньги и кредит. - 2000.-№2
21.	Кутеркин Ж. Реструктуризация кредиторской задолженности на предприятиях. Общие подходы// Предприниматель и право. -  2001-№10-11 
22.	Лебедев К. Понятие, правовой режим и механизм реализации дебиторской задолженности// Хозяйство и право. - 2001. - №4.
23.	Лебедев К. Понятие, состав и правовой режим кредиторской задолженности// Хозяйство и право. - 2000. - №11 
24.	Любушкин Н.П. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия.
25.	Медведев А. Исчисление НДС при списании на убытки дебиторской задолженности/Хозяйство и право. - 2001-№4.
26.	Международные стандарты бухгалтерского учета. Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета, 1994 г.
27.	Нитецкий, Кудрявцев. Аудит предприятия. Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учебное пособие.
28.	Нурсеитов Э.О. Дебиторская и кредиторская задолженность: Особенности учета и налогообложения. Правовые аспекты. Практические рекомендации. Показатели платежеспособности// Библиотека бухгалтера и предпринимателя. - 2002. - №5.
29.	Нурсеитов Э.О. По результатам аудита дебиторской задолженности//Бюллетень бухгалтера. - Аудит. 2001.-№5. 
30.	Подольский В.И. Аудит. Учебник для вузов. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.
31.	Радостовец В.К. Финансовый и управленческий учет на предприятии. -Алматы: НАК "Центраудит", 1999
32.	Стоун Д. Бухгалтерский учет и финансовый анализ. 2000.
33.	Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С., Негашев Е.В. Методика финансового анализа: Учебное пособие для вузов. 2001.
34.	Ержанов М.С., Ержанова А.М. Основы бухгалтерского учета и новая корреспонденция счетов(с 1 января 2005г.) Алматы 2005

Приложение 1

Бухгалтерский баланс АО «Шымкентмай»на 31 декабря 2006 года

(тенге)
	АКТИВЫ	На начало налогового года	На конец налогового года	
   1 ДОЛГОСРОЧНЫЕ АКТИВЫ
    Нематериальные активы:
1  Первоначальная стоимость 			
2  Накопленный износ			
3  Остаточная стоимость			
    Основные средства:
4  Земля			
5  Здания и сооружения			
6  Машины и оборудование			
7  Прочие основные средства			
8  Накопленный износ			
9  Остаточная стоимость	5523738	4838832	
10 Незавершенное капитальное строительство	817176	914700	
11 Расходы будущих периодов			
12 Долгосрочная дебиторская задолженность			
13 Долгосрочные финансовые инвестиции	40284	40284	
                                                                       ИТОГО	6381198	5793816	
     2 ТЕКУЩИЕ АКТИВЫ
14 Материалы	1316648	5309736	
15 Незавершенное строительство			
16 Готовая продукция, товары			
17 Дебиторская задолженность	174072	935330	
18 Расходы будущих периодов			
19 Краткосрочные финансовые инвестиции			
20 Денежные средства	45752	368976	
21 Прочие текущие активы			
                                                                      ИТОГО	1536472	6614042	
ВСЕГО	7917670	12407858	

(продолжение баланса)
	ОБЯЗАТЕЛЬСТВА И СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ			
      1 СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ
22  Уставный капитал	11000	11000	
23  Дополнительный оплаченный капитал	3478702	3478702	
24  Дополнительный неоплаченный капитал			
25  Резервный капитал	1922225	1922225	
26  Нераспределенный доход (непокрытый убыток)	1422401	1247601	
                                                                         ИТОГО	6834328	6659528	
      2 ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
27  Долгосрочные кредиты			
28  Отсроченные налоги			
                                                                          ИТОГО			
      3 ТЕКУЩИЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
29  Авансы полученные		268232	
30  Расчеты с поставщиками и подрядчиками	546258	2481468	
31  Расчеты с персоналом по оплате труда	238748	561830	
32  Задолженность по налогам	298336	518156	
33  Расчеты по накопительному пенсионному фонду			
34  Краткосрочные кредиты и займы		1859520	
35  Доходы будущих периодов			
36  Начисленные платежи по непредвиденным обстоятельствам			
37  Прочая кредиторская задолженность		5224	
                                                                          ИТОГО	1083342	5694330	
ВСЕГО	7917670	12353858	

Главный бухгалтер: